VERGI
ALACAKLARINDA TEMINAT
Dr. A. Bumin DOGRUSÖZ
Dünya Gazetesi 19.2.2109
Kamu alacaklarinin cebri takip ve
tahsil usullerini düzenleyen 6183 sayili Amme Alacaklarinin Tahsil Usulü
Hakkinda Kanun, içeriginde ayni zamanda tahakkuk etmemis veya vadesi gelmemis
vergi alacaklarini güvence altina almak amaciyla bazi müesseseleri de düzenlemistir.
Bunlardan biriside “teminat istenilmesi” müessesesidir. Bu müessese ile ilgili
tartismalarin son günlerde yeniden yogunlasmasi dolayisiyla bu konudaki önceki
bir irdelememi, bu gün içinde geçerliligini korumasi dolayisiyla, tekrar
okurlarimizin bilgisin sunmak istedim.
Vergi idaresi tarafindan zaman zaman
sinirlari zorlanarak uygulanmaya çalisilan ve teminat müessesesini düzenleyen
6183 sayili Kanun’un 9. maddesinde biri genel (1. fikra) digeri Türkiye’de
ikâmetgahi bulunmayanlarla (2. fikra) ilgili olmak üzere iki düzenleme yer
almistir.
Bizim bu yazimizda irdelemek
istedigimiz genel, yani bütün mükellefler için geçerli 1. fikra düzenlemesine
göre, “Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesine göre, vergi ziyai cezasi
kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayilan hallere temas eden
bir amme alacaginin salinmasi için gerekli islemlere baslanildigi takdirde
vergi inceleme elemanlarinca yapilan ilk hesaplamalara göre belirtilen miktar
üzerinden tahsil dairesince teminat istenir”.
Bu fikraya göre teminat sadece Vergi
Usul Kanunu’na tabi kamu alacaklari için istenebilir, 6183 sayili Kanun’a göre
takip edilen diger kamu alacaklari için teminat istenemez. Öte yandan bu
düzenlemenin kilit kavrami, “vergi inceleme elemanlarinca yapilan ilk hesaplamalara
göre” ibaresidir.
Bir mükelleften bu fikraya göre
teminat istenebilmesi için, hakkinda bir veya üç kat vergi ziyai cezasi
kesilmesini gerektiren bir fiili dolayisiyla hakkinda vergi salinmasi için
gerekli islemlere baslanilmis olunmasi gerekir.
Vergi salinmasinin ön islemleri,
“tarh isleminin hazirlik islemleri” olup bunlar, “yoklama”, “(normal veya
aramali) inceleme”, “takdir komisyonuna sevk” ve “bilgi isteme” gibi
islemlerdir. Kanun, “vergi inceleme elemanlarinca yapilan ilk hesaplamalara
göre” teminat istenilmesinden söz ettiginden, bu yollardan sadece “inceleme”
halinde teminat istenebilir. Bu nedenle yoklama veya takdir komisyonuna sevk
gibi islemler, teminat istenilmesine yol açmaz.
Öte yandan, vergi inceleme
elemanlarinin yapacaklari ilk hesaplamalara dayali talebi olmadan vergi dairesi
kendiliginden teminat isteyemez. Bu hesaplamanin ise inceleme elamaninca bir
gerekçeli “ön rapor” ile yapilarak vergi dairesine ve bu yolla da teminat
isteme yazisi ile birlikte mükellefe tebligi gerekir. Uygulamada ise ön rapor
yerine “üç dört satirlik gerekçesiz yazi” ile yetinilmektedir. Böyle bir
uygulama ise ileride giderek keyfilik veya kamu yarari disinda baska amaçlarla
da hareket edebilme yolunu açabileceginden son derece sakincalidir.
Teminat istenilmesi vergi inceleme
elemaninin takdirindedir. Ancak inceleme elemaninin bu konuda takdir hakkini
kullanirken ve konuya iliskin ön raporunu hazirlarken, vergi kayip ve kaçagi
hakkinda fikir sahibi olabilecek ve bir ön rapor hazirlayabilecek durumda
olmasi gerekir. Bu nedenle, örnegin defter ve belgelerin ibrazi için mükellefe
verilen süre daha dolmadan teminat istenilemez (Danistay 9. Daire E.2002/358
K.2004/5373 T.4.11.2004)
Inceleme elemani takdirini teminat
istenmesi yönünde kullandiginda ve vergi dairesinden teminat alinmasini talep
ettiginde, artik vergi dairesi bu taleple baglidir ve bu konuda bir takdir
hakki yoktur.
Teminat istenilmesine iliskin
islemler, kisilerin haklarini ve malvarliklari üzerindeki tasarruf haklarini
etkilediginden dava konusu edilebilir (Danistay Vergi Dava Daireleri Kurulu
E.2005/148 K.2005/255 T.18.11.2005; Danistay 9. Daire E.2004/770 K.2006/333
T.15.2.2006)
Inceleme elemaninin raporunu vergi dairesine teslim ederek isten el çekmesinden
sonra vergi dairesi artik kendiliginden teminat isteyemez. Çünkü vergi
dairesinin teminat talebinin arkasinda, inceleme elemaninin talebinin olmasi
gerekir. Dolayisiyla incelemenin tamamlanmasi ile artik inceleme elemaninin
yetkisi de sona ereceginden, tespit edilen matrah farki üzerinden cezali tarhiyat
yapildiktan sonra artik teminat istenemez.
Nitekim Danistay 3. Dairesi
E.2011/3698 K.2015/547 sayi ve 9.2.2015 tarihli kararinda “Türkiye’de
ikâmetgâhi bulunan mükelleflerden vergi inceleme elemaninin talebi bulunmadan
kendiliginden teminat istenemeyecegi, olayda vergi inceleme elemaninin önerisi
olmaksizin incelemenin sonuçlanmasi ve tarhiyatlarin tebliginden sonra teminat
istenmesinde hukuka uyarlik bulunmadigina”, Danistay 4. Dairesi E.2005/1452
K.2005/5238 sayi ve 22.12.2005 tarihli kararinda “inceleme sonuçlanip tarhiyat
yapildiktan sonra kesinlesmis vergi borcu dolayisiyla teminat
istenilemeyecegine ve teminat verilmedigi gerekçesi ile ihtiyati haciz
yapilamayacagina”, Danistay 7. Dairesi de E.2006/1290 K.2007/3914 sayi ve
3.10.2007 tarihli kararinda “daha önce ödeme emri ile takip asamasina gelmis
vergi ve buna bagli kamu alacaklari için artik teminat istenemeyecegine”
Danistay 9. Dairesi E.2010/7036 K.2013/12263 sayi ve 17.12.2013 tarihli
kararinda “inceleme sonuçlandirilarak cezali tarhiyatlar yapilip teblig
edildikten sonra teminat talep edilmesine hukuken olanak bulunmadigina”
hükmetmistir.