PİŞMANLIKTA VERGİ
TÜRÜNÜN SÜRE YÖNÜNDEN ANLAMI
Dr. A. Bumin Doğrusöz
Dünya
/ 28.6.2022
Beyana dayanan
vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle
bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini
ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, ziyaa
uğratılan vergi için vergi ziyaı cezası kesilmez.
Ancak ceza
uygulanmaması, Vergi Usul Kanununun 371. maddesinde aşağıdaki şekilde
belirlenmiştir.
1. Mükellefin durumu haber verdiği
tarihten önce bir muhbir tarafından her hangi resmi bir makama dilekçe ile veya
şifahi beyanı tutanakla belgelendirmek suretiyle haber verilen husus hakkında
ihbarda bulunulmamış olması
2. Haber verme dilekçesinin yetkili
memurlar tarafından mükellef nezdinde haber verilen olayın ilgili olduğu
vergi türüne ilişkin bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın ve ilgili
olduğu vergi türünün takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel
(Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş
ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması.
3. Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin
mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak onbeş gün
içinde verilmesi.
4. Eksik veya yanlış yapılan vergi
beyanının mükellefin keyfiyeti haber verme tarihinden başlayarak onbeş gün
içinde tamamlanması veya düzeltilmesi.
5. Mükellefçe haber verilen ve ödeme
süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için,
gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme tarihinden başlayarak
onbeş gün içinde ödenmesi.
Pişmanlık yoluyla beyanda bulunarak cezadan kurtulmanın
koşulları Kanunda yukarıdaki şekilde belirlenmiştir. Ancak bu koşulların yaşama
geçmesinde pek çok duraksama konusu karşımıza çıkmaktadır. Bunları zaman zaman
dile getiriyorum. Bu günde yine bu noktada yaşanan sorunlardan birine
değineceğim.
Dikkat
edilirse ikinci koşul, pişmanlık beyanının haber verilen olayın ilgili olduğu
“vergi türüne” ilişkin bir vergi incelemesine başlanmasından veya olayın ve
ilgili olduğu “vergi türünün” takdir komisyonuna intikal ettirilmesinden
(Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) önce
verilmiş olmasıdır.
Burada
sorun “vergi türü” ibaresinin kapsamının süre yönünden belirlenmesindedir. Bir
örnekle açıklayalım. 2019 yılı kurumlar vergisi hesapları incelemeye alınan bir
mükellefin inceleme başladıktan sonra veya 2019 yılı beyannamesini süresinde
vermemiş bir mükellef için takdir komisyonuna başvurulduktan sonra 2019 yılı
için pişmanlıkla bulunamayacağı, açıktır. Ancak bu mükellefin 2021 yılı için
eksik beyanını düzeltmek amacıyla pişmanlıkla beyanname verip veremeyeceği açık
değildir.
Bu
konuda Kanun metninde bir açıklık yoktur. Aynı açıklık gerekçede de yoktur.
Vergi
Usul Kanununda 174. maddesinde her bir takvim yılının ayrı bir hesap dönemi
olduğu, defterlerin hesap dönemi itibariyle tutulacağı ve kayıtların her hesap
dönemi sonu itibariyle kapatılarak ertesi takvim yılında yeniden açılacağı
yazılıdır. Vergi İncelemelerinde
Uyulacak Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’te “bir
mükellef hakkında, bir veya birden fazla vergi türü itibarıyla bir veya daha
fazla vergilendirme dönemine ilişkin her türlü iş ve işlemlerinin bütün matrah
unsurlarını içerecek şekilde yapılan vergi incelemesi” tam inceleme olarak
adlandırılmış, gerek Vergi Usul kanununun 140. maddesinde ve anılan
Yönetmelikte incelemeye “incelemeye başlama tutanağı” ile başlanacağı
belirtilmiş olup, muhteviyatını belirleyen Yönetmelik madde 11’de incelemenin
hangi dönemleri kapsadığının da yer alacağı hükme bağlamıştır.
Bu
düzenlemeler karşısında bir vergi türü itibariyle yapılacak bir vergi
incelemesinin, tarh zamanaşımı süresi içerisinde tüm dönemleri kapsayabileceği
gibi kapsamayabileceği, sadece belli bir veya birkaç yıl için de yapılabileceği
anlaşılmaktadır.
O
halde tarh zamanaşımı süresi içerisinde belli bir veya birkaç yıl için
yapılacak bir vergi incelemesine, tarh zamanaşımı kapsamındaki bütün yıllar
için sonuç bağlamaya, pişmanlık yolunu kapatmaya olanak yoktur.
Bu
sebeple örneğimizdeki gibi 2018 veya 2019 yılı hesaplarının tam veya kısmi
incelemeye alınmasının, mükellefin 2021 yılı için pişmanlıkla beyanda
bulunmasını engellemek bir mükellef hakkını yok etme sonucunu doğuracaktır.
Kaldı ki devletin mali egemenlik hakkından kaynaklanarak oluşturduğu mali
kanunların verdiği üstün ve güçlü yetkileri kullanan idare karşısında,
mükelleflerin sahip oldukları hakları, sınırlayıcı değil genişletici yorum ile
değerlendirmek gerekmektedir.
Ancak uygulamada vergi dairelerinin bu konuda Kanunun lafzi
yorumuna bakıp katı bir tutum sergiledikleri ve her hangi bir yılı bir vergi
türünde incelemeye alınan mükelleflerin diğer yıllar için söz konusu vergi
türünde verecekleri pişmanlık beyanlarını kabul etmediği görülmektedir.
Bu
konuda Gelir İdaresi Başkanlığının bir Genel Tebliğ veya bir İç Genelge ile
konuyu bir amaçsal yorumla açıklığa kavuşturmasında ve uygulamayı
yönlendirmesine ihtiyaç bulunmaktadır.