Kurumlar Vergisi Yazilari – 5 :
KURUMLAR VERGISINDE ZARAR MAHSUBU
Dr. A. Bumin DOGRUSÖZ
Dünya Gazetesi / 18.4.2019
Kurumlar Vergisi Kanununun 9. maddesine göre, kurumlar vergisi
beyannamesinde, her yila iliskin tutarlar ayri ayri gösterilmek ve 5 yildan
fazla nakledilmemek sartiyla geçmis yillarin beyannamelerinde yer alan zararlar,
kurum kazancindan indirilebilir.
Mükelleflerce bir hesap dönemi
içerisinde olusan zararin, müteakip 5 hesap döneminde olusacak kârlarla mahsup
edilememesi halinde mahsup imkâni ortadan kalkmaktadir. Zarar mahsubu bu süre
içinde gerçeklestirilemedigi takdirde, olusan zarar isletme zarari olarak
degerlendirilmemekte ve sermayede meydana gelen zarar olarak dikkate alinmaktadir.
Geçmiste birden fazla yilin zararli olmasi
halinde, zarar mahsubuna en eski yildan baslanir. Aksi halde 5 yillik sürenin
kullanimi mümkün olmayabilir.
Buradaki bes yillik sürenin hesabinda,
zararin olustugu yil nazara alinmayacak, izleyen bes yil hesaplamaya dâhil
edilecektir.
Zarar mahsubu, bir seçimlik hak degildir.
Yani mükellefler, kâr dagitim politikalari veya baska sebeplerle, belli bir
dönemde geçmis zararlarini mahsup etmedikleri takdirde, bu haklarindan vaz
geçmis kabul edilirler ve izleyen dönemde artik bu haklarini kullanamazlar.
Benzeri olarak, zarar mahsubunda yil atlanmamasi, en eski yilin zararindan baslanarak
sirasiyla düsülmesi gerekmektedir. Yil atlanmasi halinde idari anlayista,
atlanilan yila ait zararin mahsup hakkindan vaz geçildigi sonucu ortaya
çikacaktir. Ancak bu konuda farkli yönde içtihatlar da vardir.
Geçmis yil zararlari yillik beyannamede
düsülebilecegi gibi, ayni zamanda geçici vergi beyannamelerinde de mahsup
konusu yapilabilir.
Geçmis
yil zararlari, Kanunun 10/1c maddesinde belirtilen bagis ve yardimlarin
indirilebilecek üst sinirinin tespiti açisindan da önem tasimaktadir. Zira üst
sinirin hesabina esas kurum kazanci, giderlerin ve geçmis yil zararlarinin
düsülmesinden sonraki (istirak kazançlari hariç indirim ve istisnalar
düsülmeden önceki) tutardir.
Geçmis yil zararinin tespiti açisindan önem
tasiyan bir konu da, yillara yaygin insaat ve onarim isleridir. Bu gibi islerde
kâr veya zarar Gelir Vergisi Kanunun 42 - 44. maddeleri hükümlerine göre, isin
bittigi yil itibariyle saptanmakta ve isin bittigi yil vergilendirilmektedir.
Dolayisiyla, isin zararla sonuçlandigi hallerde, isin süresinin bes yildan uzun
olup olmadigina bakilmaksizin, zararin tamami isin bittigi yil kazancindan
indirilmek durumundadir. Kazancin yetersizligi nedeniyle bu zararin
indirilememesi halinde ise, izleyen bes yil içerisinde indirim konusu yapilmasi
mümkündür. Bu süre içerisinde de indirim konusu yapilamayan zararlar, artik
indirilemez.
Benzer bir yorum ve sonuç, tasfiye için de
söz konusudur. Tasfiye döneminin bes yildan uzun sürüp sürmedigi önem tasimaksizin,
tasfiye dönemi içerisindeki dönemlerde olusan zararinin tamaminin tasfiye
bitimi dolayisiyla verilecek beyannamede indirim konusu yapilmasi gerekir.
Uygulamada bazen Sirketlerin
bilançolarinda geçmis yil zararlari, onlarin sermayelerini yitirmelerine, Türk
Ticaret Kanununun 376. maddesi uyarinca bazi tedbirler almalarina yol
açmaktadir. Sirketlerce alinan tedbirler genellikle, sirket zararinin
ortaklarca “zarar karsiligi hesabi” yaratilarak kapatilmasi veya sermayenin
yitirilen sermaye kadar azaltilmasi seklinde olmaktadir. Sirketin yetkili
organlarinin karari ile açilan ve ortaklarca sirkete zarari kapatmak üzere
nakden konulan tutari ifade eden bu hesabin veya sermayenin azaltilmasi sonucu,
bilançolarda geçmis yil zararlari kapatilmaktadir. Ancak bu islemler sirketin
ticari bilanço ve yasami ile ilgili bir husus olup, sirketin vergi kanunlari
karsisindaki durumunu etkilemez. Bu gibi hallerde de, geçmis yil zararlari,
yillik beyannamelerde gösterilmeye devam olunarak indirilebilir. Ayni durum ve
sonuç, geçmis yil zararlarin, ticari bilançoda yer alan yedek akçelerle
kapatilmasi halinde de söz konusudur.
Zarar mahsubunun kullanilmasi, defterlerin (ve belgelerin) saklama ve
ibraz sürelerini uzatabilir. Vergi Usul Kanunumuzda saklama ve ibraz ödevi, her
ne kadar 5 yillik tarh zamanasimi süresi ile sinirlandirilmissa da, zarar
mahsubu bu süreyi uzatan hallerden biridir. Zira saklama ve ibraz ödevi,
vergilendirmeyle ilgili islemlerin vergi ile ilgisinin kuruldugu son tarihi
izleyen yilbasindan itibaren baslamaktadir. Örnegin 2014 yili zararini, 2018 dönemi
kazancindan indiren bir mükellefin, 2014 yili defter ve belgelerini saklama ve
ibraz süresi, 2014 hesaplari sonucunun (zararinin) vergi ile iliskisinin
kuruldugu son dönem olan 2018’den sonraki 5 yil olacak ve 31.12.2023 tarihinde
dolacaktir. Ancak buradaki saklama ve ibraz ödevi, sadece 2018 yilinda
indirilen 2014 zararinin tevsiki kapsaminda söz konusudur. Yoksa 2014 yilina
iliskin tarh zamanasimi süresi 31.12.2019 tarihinde dolduktan sonra 2014 yili
için bir tarhiyat yapilamaz. Dolayisiyla 31.12.2019 tarihinden sonra ibraz
etmeme halinde, kaçakçilik suçu olusmaz. Ancak bu 31.12.2019 tarihinden sonra,
2018 dönemi için yapilan bir vergi incelemesinde, 2014 yili defterleri isteme
ragmen ibraz edilmezse, mükellef 2014 yili zararinin ticari faaliyetleriyle
ilgili oldugunu kanitlayamamis durumuna düseceginden, bu zararin indirimi, bir
inceleme sonucunda reddedilebilir.