7338 İLE AMORTİSMAN KONUSUNDA DA SORUN ÇIKTI

Dr. A. Bumin Doğrusöz

Dünya Gazetesi 4.11.2021

Vergi Usul Kanununun amortisman uygulamasını düzenleyen 320. maddesinde 7338 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, mevcut amortisman usullerinde bir değişiklik öngörülmemekle birlikte, işletme aktifine yeni kaydedilecek amortismana tabi iktisadi kıymetler için mükelleflere günlük bazda amortisman ayrılabilmesi konusunda bir seçimlik hak tanınmıştır. Bu haktan yararlanmayı tercih edenler faydalı ömür süresinin gün bazında hesaplanabilmesı için, Hazine ve Maliye Bakanlığınca yıl olarak tespit ve ilan edilen faydalı ömür sürelerini üçyüzatmışbeş ile çarpacaklardır.

Öte yandan yıl bazında amortisman uygulaması (ve/veya binek otomobilleri için kıst amortisman uygulaması) aynen devam etmektedir.

Mükellefler, yıl bazlı veya gün bazlı amortisman tercihlerini amortisman uygulamasına başlanıldıktan sonra değiştiremeyeceklerdir.

Yapılan değişikliklerle yıllık veya günlük amortisman uygulamasındaki tercihin envanterdeki bütün iktisadi kıymetler için yapılacağına dair kanunda bir düzenleme yoktur. Bu nedenle mükelleflerin diledikleri iktisadi kıymetler için yıllık, diledikleri için ise gün bazlı amortisman uygulamasını tercih edebilecekleri düşüncesindeyim. Nitekim 7338 sayılı Kanunun 34. madde gerekçesinde de “yıl veya gün esasına göre amortisman ayırabilme serbestisi tanınan iktisadi kıymetler”den söz edilmektedir. Yine Kanunun ilgili düzenlemelerinde bir değişiklik olmaması sebebiyle gün bazlı amortisman uygulamasını tercih eden mükelleflerin, normal amortisman veya azalan bakiyeler usulünde amortisman ayırabilmeleri mümkündür.

Ancak gün bazlı amortisman konusu düzenlenirken kullanılan ve kasten mi yoksa özensizlik sonucu mu kullanıldığını anlayamadığım bir ifade, kafaları karıştırmıştır. “Daha önceki yazılarımda yer alan pek çok örnekten hareketle, burada da madde yazımında acaba bir özensizlik mi var” sorusunu da sormadan edemiyorum.

320. maddenin 1. fıkrasına göre, bir iktisadi kıymet için yıllık bazda amortisman ayrılabilmesi, iktisadi kıymetin aktife alınması ile mümkün hale gelir. Fıkrada açıkça, amortisman süresinin iktisadi kıymetin aktife girdiği yıldan başlayacağı yazılıdır. Bu konuda bir değişiklik yoktur. Nitekim 320. maddeye yeni fıkralar ekleyen maddenin (7338 sayılı Kanun md. 34) gerekçesinde de “mevcut usullere yenileri eklenmektedir” denilmekle, mevcut usullerde bir değişiklik yapılmadığı vurgulanmaktadır.  Burada aktife alma, kullanıma hazır olma veya kullanmaya başlamayı değil, envantere kaydetmeyi ifade etmektedir. Nitekim bir Danıştay Kararında da ifade olduğu gibi, aktife kayıtlı değerler için kullanılıp kullanılmama koşulu aranmaksızın amortisman ayrılabilir.  Bu konuda pek çok Karar vardır.

Ancak gün bazlı amortismanı düzenleyen ve 320 maddeye yeni eklenmiş fıkrada, aktife yeni kaydedilecek iktisadi kıymetler için bunların kullanıma hazır olduğu tarihten itibaren gün bazlı amortisman ayrılabileceğinden söz edilmektedir. 320. maddenin fıkraları bağımsız olarak yöntemleri belirlediğine göre, gün bazlı amortismanın tercih edilmesi halinde, iktisadi kıymetin kullanılmaya hazır olduğu tarihte aktife kaydetmek gerekecektir. Eğer iktisadi kıymet, kullanıma hazır olmadan aktife kaydedilirse, zorunlu olarak yıllık amortisman usulü uygulanacaktır.

Böylece kanun koyucu, yıllık amortismanın tercihi halinde farklı, gün bazlı amortismanın tercihi halinde farklı, amortisman ayırmaya başlama tarihi belirlemiştir.

Bu olamaz mı? Olabilir. Yasa koyucunun tercihidir. Nitekim lafzi yorum, bu sonucu vermektedir. Lafzın açık olduğu yerde ise başka yorum yöntemlerine gidilemez. Zaten birinci fıkradaki “aktife kayıt” koşulu korunarak 3. fıkrada “kullanıma hazır olma” ibaresinin kullanılması, yasa koyucunun her iki yöntemin uygulanma koşullarını farklılaştırdığını göstermektedir. 

Burada kafayı karıştıran, madde gerekçesidir. Maddenin gerekçesine bakarsak, “işletme aktifine yeni kaydedilecek amortismana tabi kıymetler için aktife girme tarihinden itibaren günlük esasa göre amortisman ayrılabilmesi” mümkündür. Gerekçeye göre gün bazlı amortisman yöntemini tercih için, iktisadi kıymetin aktife alınması yeterli olup, kullanıma hazır olması gerekmez.

Sanki gerekçeyi başkası, maddeyi başkası yazmış gibi.

Gelir İdaresi maddelerin yorumunda bu güne kadar hep lafzı bir kenara bırakarak, hep gerekçeyi öne çıkarmıştır. Örneğin tazminatların gider yazılmasında, kanunun suçtan doğmamasını aramasına rağmen gerekçeye bakarak kusurdan doğmamasını arıyorsa, burada da gerekçeyi öne çıkartarak gün bazlı amortisman tercihi için gerekçedeki gibi aktife almayı yeterli kabul edebilir. Ancak 3. fıkradan hareketle, 1. fıkradaki yıllık amortisman ayırmada aranan “aktife kayıt” koşulunu, onlarca içtihadı yok sayarak, “kullanıma hazır olma” şeklinde değiştiremez. İsteseydi bunu yasa koyucu yapardı.

Bakalım, idari yorumu ifade eden genel tebliğ açıklaması nasıl olacak?