UYUMLU MÜKELLEF İNDİRİMİNDE BİR HUKUKA AYKIRILIK

Dr. A. Bumin Doğrusöz

Dünya Gazetesi 27.4.2021

Gelir Vergisi Kanunun mükerrer 121. maddesinde düzenlenmiş “vergiye uyumlu mükelleflere vergi indirimi” başlıklı madde düzenlemesine göre bu indirimden yararlanma koşullarından birisi de, “indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl içerisinde beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması” şeklinde belirlenmiştir.

Mükelleflerin vergi indiriminden yararlanacakları yıla ilişkin beyannamelerinin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması gerekmektedir. Söz konusu dönemlerde haklarında ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunan mükelleflerin, tarhiyatın kesinleşip kesinleşmediğine bakılmaksızın, indirimden yararlanması Genel Tebliğ bazında açıklanmış idari anlayışa göre mümkün değildir. Dikkat ederseniz bu anlayışta, tarhiyatın hukuka uygun olup olmamasına göre bir ayırım yapılmamıştır.

Yine Genel Tebliğ bazında yapılan açıklamaya göre; söz konusu dönemlere ilişkin olarak ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış tarhiyatların indirimin hesaplanacağı gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken süreden önce kesinleşmiş yargı kararlarıyla veya Vergi Usul Kanununun uzlaşma ya da düzeltme hükümlerine göre tamamen ortadan kaldırılmış olması ve diğer şartların da sağlanması kaydıyla vergi indiriminden yararlanılması mümkün olacaktır. Ancak, yapılan tarhiyatların kesinleşmiş yargı kararları, uzlaşma veya düzeltme hükümleri ile kısmen ortadan kaldırılması durumunda ise indirimden yararlanılamayacaktır. Bu konuda 312 sayılı Genel Tebliğ’de, hukukçu olarak katılma olanağı bulamadığımız bir örnek de yer almıştır.  

Bu açıklama ve örnekteki gibi açılmış bir davanın iki yıl içerisinde kesinleşmiş bir kararla sonuçlanması gerektiğinin kabulünün yargı pratiğine aykırılığını bir kenara bıraksak dahi, söz konusu kabul, hukuk ilkeleri ile pek bağdaşmamaktadır. Her şeyden önce “tarhiyatın, indirimden yararlanılacak beyannamenin verilmesi gereken tarihe kadar kaldırılmış olması” koşulu, vergilerin yasallığı ilkesine aykırı olarak Genel Tebliğ ile ihdas edilmiştir. Kanun sadece yargı tarafından kaldırmadan söz etmekte, bir süre sınırlaması getirmemektedir.

Sırf yargının kesinleşmiş kararının geç oluşması bahane edilerek, bir mükellef hakkı yok edilemez. Burada geç oluşma, mükellefin bir kabahatinden kaynaklanmayıp, yargı hizmetinin kurulması ve çalışmasına ilişkin mükellefe yüklenemeyecek bir hizmet kusurundan kaynaklanmaktadır. Bireysel başvuru kararlarında da belirtildiği gibi asıl olan makul sürede yargılamadır. Makul sürede yapılmayan yargılamaların hak ihlalini oluşturduğu, Anayasa Mahkemesi kararları ile sabittir. Kaldı ki zaten Kanun maddesinde, yargı kararının indirimden yararlanılacak beyannamenin verileceği tarihe kadar sonuçlanmış olması koşulu yoktur.

Bu gibi durumlarda, mükelleflere ilgili yıl için düzeltme beyannamesi verilmesi ve bu beyannamede uyumlu mükellef indiriminden yararlanmasının sağlanması gerekmektedir. Zira Kanun koyucunun bu koşulu ile haksız ve hukuka aykırı tarhiyatları da kapsama aldığı düşünülemez. Aksi halde, idare haksız ve hukuka aykırılığı yargı kararı ile sabit idari işlemi ile mükelleflerin uyumlu mükellef indiriminden yararlanma hakkını elinden almış duruma düşer. 

İdare olarak, inceleme yapacaksınız, bu incelemenin haksızlığı ve hukuka aykırılığı yargı kararı ile sabit olmuş olsa dahi, “hakkında tarhiyat yapıldı” diyerek indirimden yararlandırtmayacaksınız. Olmaz.

Bu durumda idarenin haksız ve hukuka aykırılığı kesinleşmiş yargı kararı ile tespit edilmiş işlemine bağlanmış bir başka hukuki sonuç –indirimden yararlandırmama- ortaya çıkmaktadır.  Bu hukuki sonucun ise, işlem temelinin hukuka aykırılığı dolayısıyla hukuka aykırı olacağı açıktır.

İdare, yargı kararları ile bağlıdır ve İdari Yargılama Usulü Kanununa göre 30 gün içerisinde kararı uygulamakla yükümlüdür. Böyle bir durumda ise, İdarenin iptal kararını uygulayarak haksız tarhiyatını iptal (terkin) etmiş olması, yargı kararına uymak anlamına da gelmeyecektir. Çünkü idare, yargı kararına uyma, haksız ve hukuka aykırılığı tespit edilmiş işlemi tüm sonuçları ile ortadan kaldırmakla mümkündür. Kaldı ki idari yargıda iptal kararı, hukuka aykırı işlemi yapıldığı andan geçerli olmak üzere ortadan kaldırmaktadır. Bu nedenle haklarında yapılmış tarhiyatları kesinleşmiş yargı kararı ile iptal edilen mükelleflerin, düzeltme beyannamesi verme hakkının tanınması, bir hukuki zorunluluktur.

Bu durumdaki mükellefler ne yapabilirler. Birincisi yine düzeltme beyannamelerini verirler, idare reddeder ve bu red işlemi iptal davasına konu edilir. Bu konuda İYUK md. 10’dan da yararlanılabilir. Burada klasik anlamda düzeltme söz konusu olmadığından, tarh zamanaşımı süresinin de talep için bir sınırlama getirmediğini düşünmek durumundayız.

İşini daha sağlama almak isteyenler beyannamelerini, tarhiyat aleyhine açılmış davayı kazanmaları halinde bu indirimden yararlanma ve talep haklarını saklı tuttuklarına ilişkin bir dilekçe ile verebilirler veya vergi dairesine bu yönde bir dilekçe de verebilirler (idare dilekçeyi almazsa iadeli taahhütlü şekilde gönderebilirler). 

İkinci yol ise daha kısa bir yoldur. Haksız ve hukuka aykırılığı sabit olmuş bir işlemle, uyumlu mükellef haklarının ellerinden alınmış olması dolayısıyla idare aleyhine tazminat davası açmak ve yararlanılamayan indirim tutarının tazminini talep etmektir. Bu dava da bir tam yargı davasını olşturacaktır.

İdarenin bu davalarla uğraşmamak için tek yapacağı ise Genel Tebliğ’deki anlayışını değiştirerek, haklarında yapılan tarhiyatın kesinleşmiş yargı kararı ile kaldırıldığı hallerde mükelleflere düzeltme beyannamesi verme yolunu açmaktır.