KUR FARKLARINDA KDV YÜKÜ TARTISMASI VE
TORBA TEKLIF
Dr. A. Bumin DOGRUSÖZ
Dünya Gazetesi / 6.12.2018
Katma Deger
Vergisi Kanununun 24/c. maddesinde matraha dahil olan unsurlar, konumuzla
ilgili olarak “Vade farki, fiyat farki, faiz, prim gibi çesitli gelirler
ile servis ve benzer adlar altinda saglanan her türlü menfaat, hizmet ve
degerler” seklinde belirlenmistir. Döviz ile yapilan islemler baslikli 26. maddede ise, “Bedelin
döviz ile hesaplanmasi halinde döviz, vergiyi doguran olayin meydana geldigi
andaki cari kur üzerinden Türk parasina çevrilir.” hükmü
yer almistir.
Buna karsilik “ithalatta
matrah”i düzenleyen 21. maddede ise verginin matrahini olusturan unsurlar tahdidi
olarak sayilmis ve madenin (c) bendinde “gümrük beyannamesinin
tescil tarihine kadar yapilan diger giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden
hesaplanan fiyat farki, kur farki
gibi ödemeler” ifadesine yer
verilmistir.
Mali idarenin ilk baslarda kur farkini KDV matrahi disinda
birakan ancak sonradan “kur farki da matraha dahildir” seklinde degisen idari
anlayisi; KDV Uygulama Genel Tebliginin “5. Matraha Dâhil Olan
Unsurlar” bölümünde “5.3. Kur Farklari” basligi altinda ve yine ayni Genel
Tebligin ayni bölümünde yer alan “B.Oran” basligi altindaki “1.2. Vade Farki,
Kur Farki ve Matrahta Degisiklige Yol Açan Islemlerde Katma Deger Vergisi
Orani'' alt bölümünün ''1.2.2. Kur Farklari'' baslikli kisminda da ifade edilmistir.
Bu idari anlayisa göre kisaca; “teslim veya hizmetin yapildigi tarih ile
bedelin tahsil edildigi tarih arasinda ortaya çikan lehte kur farki için satici
tarafindan fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkina, teslim veya
hizmetin yapildigi tarihte bu islemler için geçerli olan oran uygulanmak
suretiyle KDV hesaplanmasi, bedelin tahsil edildigi tarihte alici lehine kur
farki olusmasi halinde, kur farki tutari üzerinden alici tarafindan saticiya
bir fatura düzenlenerek, teslim ve hizmetin yapildigi tarihteki oran üzerinden
KDV hesaplanmasi gerekmektedir.”
Bu anlayisi ifade eden Genel Tebligin anilan
kisimlari aleyhine, matrahi belirleme konusunda Maliye Bakanligina bir yetki
verilmedigi, zaten verginin yasalligi ilkesi uyarinca verilemeyecegi, Kanunun
“bedel” seklindeki matrahinin kapsamini belirleyen 24. maddesinde kur
farklarina yer verilmedigi, dövizli islemlerde matrahi belirleyen 26. maddenin ise
bedelden “vergiyi doguran olay”in meydana geldigi tarihteki bedelin anlasilmasi
gerektigini hükme bagladigi, ithalatta matrahi belirleyen 21. maddede ise “kur
farki” ibaresine yer verilmesine karsilik dahilde yapilan islemlere iliskin anilan
düzenlemelerde bu ibareye yer verilmemesinin dahilde yapilan islemlerde kur
farkinin matraha alinmak istenmedigini gösterdigi gerekçeleri ile iptal davasi
açilimstir.
Yapilan yargilama sonucunda Danistay 4.
Dairesi, söz konusu dava sebeplerini pek tartismadan, kisaca kur farklarinin da
özünde vade farki niteliginde oldugu ve dolayisiyla Kanununun 24/c maddesi kapsaminda
matraha dahil oldugu gerekçeleri ile dava konusu Genel Teblig kisimlarina
yönelik iptal talebini reddetmistir (Danistay 4. Dairesi E:2014/4834,
K:2017/4605 T.18.5.2017).
Temyiz asamasinda ise davacinin iptal
talebine iliskin sebeplerini yerinde gören Danistay Vergi Dava Daireleri Kurulu
E.2017/548 K.2017/606 sayi ve 13.12.2017 günlü Karari ile 4. Dairenin anilan
kararini “iptal karari” verilmesi gerektigi gerekçesi ile bozmustur. Bu bozma
karari aleyhine yapilan karar düzeltme talebi de reddedilmistir. Dava Daireleri
Kurulunun bu karari önceki kararlari dogrultusundadir. Nitekim kur farklari
üzerinden cezali KDV tarhiyati yapilan pek çok halde gerek Kurul gerek bazi
Daireler, yapilan cezali tarhiyatlarin iptaline karar vermislerdir.
Idari Yargilama Usulü Kanununa göre
Danistay Dairelerinin ilk derece mahkemesi ile baktigi davalarda temyiz
merciince verilen kararlara karsi israr karari verme olanagininin bulunmamasi
ve bozmaya uymak durumunda olmasi dolayisiyla, su anda 4. Dairenin KDV Uygulama
Genel Tebliginin dava konusu kisimlari hakkinda iptal karari vermesi
gerekmektedir.
Bu arada kur farklarinin
KDV’ye tabi olmasi gerektigi görüsünde olanlar, (teknik olarak Hazine ve Maliye
Bakanligi diyemiyorum, çünkü yeni Anayasal düzen içerisinde 7 milletvekili
tarafindan sunulan) Meclise sunduklari Torba Teklifte KDV Kanununun matraha
dahil unsurlari belirleyen 24/c maddesinde degisiklik yapilarak “kur farklari”
ibaresinin de söz konusu bende eklenmesini önerdiler.
Bu degisiklik yasalastigi takdirde,
kur farklarinin vergiye tabi olmadigi yolundaki Danistay Dava Daireleri Kurulu
ve bazi Dairelerin kararlari bertaraf edilecek ve kur farklari artik vergiye
tabi olacaktir.
Ancak bu teklife önce zamanlama
açisindan katilmak mümkün degildir. Pek çok firma dövizli borçlari dolayisiyla
sikintida iken yine pek çok firma konkordato kapisindayken, kur farklari teknik
iflas hesabinda dikkate alinmayacagina iliskin düzenlemeler yapilirken, kur
farklari üzerine bir de KDV yükü yüklemek, bu günlerde bana pek dogru gelmiyor.
“Kur farki üzerine KDV yükü” derken
de bir önemli konuya daha isaret edeyim. “Kur farklari” ibaresi 24/c bendine
eklenince, kur farkindan iç yüzde ile KDV hesaplanmasi da dönemi de sona erecek
ve Teklifin yasalasmasindan sonra kur farki üzerinden (dis yüzde ile) KDV
hesaplanmasi gerekecektir. Vade farkinda iç yüzde oluyor mu ki kur farkinda
olsun.
Nihai tüketiciye dövizle ürün satan
bir satici, her taksitte tüketiciden ayrica KDV talep edecek (tabii ki ödenmeyecek
ve mahkemelik olacaklar), sirketler kur degisimine göre devamli karsilikli faturalasmak zorunda kalacaklardir. Dövizli
senetlerin ciro ile tedavülünde kur farkinin kime fatura edilecegi ve kimde
yükün nasil kalacagi hep tartisma konusu olacaktir. Ve her kur degismi kur
farki üzerinden ayrica KDV yükü yükleyecektir. Avanslarin degerlenmesi ise
baskaca sorunlara yol açacaktir. Kisaca çok soruna ve ihtilafa yol açilacaktir
Öte yandan kur farki, vade farki
gibi taraflarin karsilikli iradeleri ile kararlastirilan, önceden
belirlenebilen bir yük olmayip, teslim veya hizmetin bedeli seklinde
yorumlanmasi da mümkün degildir. Kur farki, ticari iliskinin disinda ve onlara
bagli olmayan makro ekonomik dengelerdeki degisimlerin sonucu ortaya
çikmaktadir. Bu nedenle kur farkinin vergiyi doguran olay olarak belirlenmesi
de bana pek adil gelmemektedir.
Kaldi ki Kanunun 24/c maddesinde kur
farklari KDV matrahina dahil edilirken
dövizli islemlerde matrahi, vergiyi doguran olayin gerçeklestigi, bir baska
deyisle teslim veya hizmetin ifa edilidgi tarihteki bedel olarak belirleyen 26.
maddenin ayni kalmasi da Kanunun iç çeliskisini olusturacaktir.
Bütün bu nedenlerle kur farkini KDV
matrahina dahil etmeyi öngören Teklifin 19. maddesinin yasama görüsmeleri sirasinda,
üzerinde iyice düsünülmesi gerektigi düsüncesindeyim.