DELILE ULASMA YOLU ÖNEMSIZ MIDIR?

Dünya Gazetesi 11.9.2018

Incelemelerde idarenin dayandigi delillerin genelde hukuk, özelde vergi hukuku tarafindan kabul gören delillerden olmasi gerekir. Idarenin hukuken muteber kabul edilmeyen bir delile dayanarak islem yapmasi, hukuk devletinde düsünülemez.

Ancak delillerin hukuken kabul edilebilir olmasi kadar, delillerin elde edilis biçimi de önemlidir. Hukuk devletlerinde hukuk kurallari, sadece kisiler için degil, ayni zamanda devletin tüm organlari için de ayni sekilde geçerli olmak zorundadir. Nitekim Anayasa Mahkemesi'nin de pek çok kararinda vurguladigi gibi "hukuk devleti, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu gelistirerek sürdüren, hukuku tüm devlet organlarina egemen kilan, anayasaya aykiri durum ve tutumlardan kaçinan, kazanilmis haklara saygi duyarak bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, bütün eylem ve islemleri anayasa ve hukuk kurallarina uygun ve yargi denetimine açik bulunan, yasalarin üstünde yasakoyucunun da bozamayacagi temel hukuk ilkeleri ile anayasanin bulundugu bilincinde olan devlettir."

Delillerin elde edilis biçiminin önem tasimasi, hukuka aykiri yoldan elde edilmis bir delilin yargi nezdinde itibar görüp görmeyecegi sorununu da birlikte getirmektedir.

Hukuka aykiri yoldan elde edilmis bir delilin yargida kullanilip kullanilamayacagi sorunu, özellikle ceza hukukunda çokca tartisilmis bir konudur. Ancak ceza hukuku açisindan bu tartisma, yeni Ceza Muhakemesi Kanunu ile sona ermistir. Yeni kanun 217/2. maddesinde kisilere yüklenen suçlarin ancak hukuka uygun sekilde elde edilmis her türlü delille ispat edilebilecegini hükme baglamakla, mahkemelerin kararlarinda hukuka aykiri sekilde elde edilen delillere dayanamayacaklarini vurgulamistir. Ayrica kanunun 230. maddesinde mahkemelerce bu tür delillerin reddedilerek, dosya içerisinde bulunan ve hukuka aykiri yöntemlerle elde edilen delillerin karar metninde ayrica ve açikça gösterilmesi gerektigine isaret edilmis ve nihayet 289. maddesinde "hükmün hukuka aykiri sekilde elde edilmis delile dayanmasi bozma sebebi" olarak kabul edilmistir.

Ceza hukuku açisindan çokça tartisilan ve nihayet yasa düzeyinde çözüme kavusan bu konu vergi hukuku doktrininde fazla irdelenmemistir. Ancak bu konu, genelde kisi haklari özelde mükellef haklari açisindan son derece önem tasimaktadir.

Vergi pratiginde her ne kadar yargi anlayisi da hukuka aykiri yolla elde dilmis delile dayanilarak cezali tarhiyat yapilamayacagi yönünde gelismis ise de Ceza Muhakemesi Hukukunda yer alan bu kurallarin Vergi Usul Kanunu'na ve Idari Yargilama Usulü Kanunu'na da aktarilmasi gerekmektedir. Zira bazi tarhiyatlar idari anlayisin, bu konuda delillerin geçerliligini ve elde edilis biçimini fazlaca önemsemedigini göstermektedir.

Nitekim konuyu daha önce yasanan bir örnekle bir köse yazisina (28.4.2008 /Referans Gazetesi) konu etmistim. Aktardigim olayda inceleme elemani, Kirklareli'nde bir mükellefin kapali durumda olan isyerine, ceza hâkiminin izni olmadan, Babaeski Kaymakami'nin yazisina dayanarak polis yardimi ve çilingir marifetiyle girmis, mükellefin tüm defter ve belgelerine el koymus, neticede el konulan defterlerden Katma Deger Vergisi indirim konusu yapilan harcama belgelerinin deftere kaydedilmediginin tespit etmis, bunun üzerinede indirimlerin reddi suretiyle mükellef hakkinda cezali tarhiyat önermisti. Neticede yapilan tarhiyat Edirne Vergi Mahkemesi'nce onanmissa da vergi mahkemesinin tarhiyati onayan karari, hukuka ve usule aykiri sekilde elde edilen delile dayanilarak tarhiyat yapilamayacagi gerekçesi ile Danistay 4. Dairesi'nin E. 2006/451 K. 2006/2009 sayi ve 20.10.2006 günlü karari ile bozulmustu. Daire kararinin gerekçesi özetle "Incelenen olayda, anayasaya ve Vergi Usul Kanunu'nun 142. maddesinde öngörülen usule uygun olarak sulh ceza hâkimince verilmis bir karar olmadan, davacinin kapali durumda olan isyerine Babaeski Kaymakami'nin yazisi üzerine girilerek tüm defter ve belgelerine el konulmus olup, olay yerinde düzenlenen tutanak esas alinarak hazirlanan vergi inceleme raporuyla defterlerde gider kayitlarinin bulunmadigi, dolayisiyla Katma Deger Vergisi indirimlerinin kabul edilemeyecegi iddiasiyla tarhiyat yapilmistir. Bu durumda davacinin isyerinde yapilan arama ve defterlere el konulmasi islemlerinin anayasada ve kanunda öngörülen usule aykiri olmasi nedeniyle usulüne uygun olarak baslanilmayan vergi incelemesine dayanilarak yapilan tarhiyatta hukuka uyarlik görülmemistir."

Bu defa aktaracagim olay daha da ilginç. Bir serbest muhasebeci ve mali müsavir hakkinda yapilan incelemede inceleme elemaninca, muhasebe bürosunda muhafaza edilmekte olup aralarinda Bay (X)’e ait olanlarin da bulundugu 140 mükellefin yasal defterlerinin bos oldugu, kayitlarin islenmedigi tespit edilerek, bu defterlere el konulmus, bu durum SMMM ile inceleme elemani tarafindan imzalanan bir tutanaga baglanmis ve bu tespite istinaden Bay (X) adina, yasal defterlerinin bos olmasi sebebiyle katma deger vergisi indirimleri kabul edilmeyerek cezali tarhiyatlar yapilmistir.

Kösemin sinirlar dolayisiyla uzatmayayim. Neticede Vergi Dava Daireleri Kurulu E. 2017/368 K.2017/626 sayi ve 13.12.2017 günlü karari ile “defter ve belgeleri usulüne uygun sekilde yaziyla ve yasada öngörülen süre verilerek kendisinden istenmeyen davacinin defterlerine, muhasebecisi hakkinda baslatilan bir inceleme sirasinda ve muhasebecisinin is yerinde, sulh yargicindan alinmis bir arama karari bulunmaksizin hukuk disi yollarla el konulmus ve davacinin imzasini tasiyan bir tutanak da düzenlenmemis olmasi karsisinda; vergi incelemesine iliskin yasanin emredici kurallarina aykiri olarak gerçeklestirilen yöntemler kullanilarak elde edilen veriler dogrultusunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarinca yapilan tarhiyatin hukuka uygun oldugundan söz edilemeyecegine” karar vermistir.

Görüldügü gibi, 140 mükellefe tarhiyat, hukuka aykiri yolla elde edilen delille yapilmis.

Ceza Muhakemesi Hukuku'nda yer alan aktardigim kurallarin, belirttigim gibi, Vergi Usul Kanunu'na ve Idari Yargilama Usulü Kanunu'na da aktarilmasi gerekmektedir.