Kurumlar Vergisi Yazilari - 6 : IHRACATTA GÖTÜRÜ GIDER INDIRIMI (SON DURUM)

23.04.2019 Dr. Bumin DOGRUSÖZ - 218 görüntülenme YAZDIR

Kurumlar Vergisi Yazilari - 6 :

IHRACATTA GÖTÜRÜ GIDER INDIRIMI (SON DURUM)

Dr. A. Bumin Dogrusöz

Dünya Gazetesi 23.4.2019

Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin I/1 sayili fikrasi’na 25.5.1995 tarih ve 4108 sayili Kanun’la 1.1.1995 tarihinden itibaren yürürlüge girmek üzere eklenen parantez içi hükümle “Ihracat, yurt disinda insaat, onarma, montaj ve tasimacilik faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazili giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsilatin binde besini asmamak sartiyla yurt disindaki bu islerle ilgili giderlerine karsilik olmak üzere götürü olarak hesapladiklari giderleri de indirebilirler.” düzenlemesi getirilmistir.

Bu düzenlemenin uygulanmasina iliskin Maliye Bakanligi görüsleri, 194 ve 233 sayili Gelir Vergisi Genel Tebligleri ile açiklanmistir. 194 sayili Genel Teblig’de kisaca; “götürü gider hesaplanabilmesi için harcamanin yapilmis ve isletmenin malvarliginda bir azalma meydana gelmis olmasi gerektigi, muhasebe sisteminde isletmenin faaliyetleri sonucunda dogan tüm giderlerin, vergi yasalarinca ticari kazançtan indirilmesi kabul edilmis olsun veya olmasin dogrudan ilgili olduklari gider hesaplarinda muhasebelestirilmesi gerektigi, buna göre, isletmenin yurt disi faaliyetlerine iliskin olarak yapilan belgesiz giderlerin de Tekdüzen Muhasebe Sisteminde ilgili gider hesaplarinda izlenmesi ve dönem sonunda "690 Dönem Kâr-Zarar" hesabina aktarilmasi gerektigi, belgesi temin edilemeyen giderlerin, hesaplanacak götürü gider tutarini asan kisminin kanunen kabul edilmeyen gider olarak Tekdüzen Muhasebe Sistemine göre belirlenen ticari kâra ilave edilmesi gerektigi, dolayisiyla, belgesiz giderlere karsilik olmak üzere götürü olarak hesaplanan giderlerin, ticari kâra eklenmemis olmasi dolayisiyla vergi matrahina da dahil edilmemis olacagi” açiklanmistir.

Maliye Bakanligi bu açiklamasi ile ihracat ve yasal düzenlemede sayilan diger faaliyetlerde götürü gider uygulamasi yapilabilmesini, bir harcamanin yapilmasi, harcamanin yapildiginin kanitlanmasi, ancak bu harcamaya iliskin belgenin temin edilememis olmasi kosullarina baglamistir.

            Ancak bu açiklamanin, hatali oldugunu, uygulamada yasada yer almayan kosullar ihdas ettigini, “götürü gider” mantigi ile bagdasmadigini ve ülkenin döviz kaybina yol açmaya varacak derecede peçelemeli islemlerin yapilmasina yol açabilecegini, daha önce anilan Tebligin yayimini izleyen günlerde yazmistim.

Nitekim ihtirazi kayda dayali olarak açilan bir davada Danistay 4. Dairesi E. 2004/1293 K.2005/529 sayi ve 31.3.2005 tarihli içtihadi ile “hasilatin binde besini asmamak üzere hesaplanan götürü giderin her hangi bir ispat kosuluna bagli olmaksizin gider olarak nazara alinabilecegine” hükmetmistir. Dava konusu olayda: “2002 yilina ait kurumlar vergisi beyannamesi ile buna bagli muhtasar beyannamesini ihtirazi kayitla veren davaci, ihracat hasilatinin binde besi oranindaki tutarin götürü gider olarak indirim konusu yapilmasi gerektigini ileri sürerek fazladan tahakkuk eden gelir vergisinin kaldirilmasi ve ödenen taksitlerin iadesi istemiyle dava açmistir. Vergi Mahkemesi, 15.4.2004 günlü ve E:2003/942, K:2004/1026 sayili karariyla, 193 sayili Gelir vergisi Kanununun 40. maddesinde, safi kazancin tespitinde indirilecek giderlerin sayildigi, maddenin birinci bendinde, ihracat, yurt disinda insaat, onarma, montaj ve tasimacilik faaliyetlerinde bulunan mükelleflerin bu bentte yazili giderlere ilaveten, bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasilatin binde besini asmamak sartiyla yurt disindaki bu islerle ilgili giderlerine karsilik olmak üzere götürü olarak hesapladiklari giderleri de indirilebileceklerinin belirtildigi, 193 sayili Kanunda belirtilen kosullarda hasilatin binde besini asmamak sartiyla götürü giderin kazançtan indirilebilecegi herhangi bir ispat sartina bagli kalmaksizin kabul edildiginden Tebligde belirtildigi sekilde götürü gider indirimi için belgesi temin edilmeyen bir harcamanin oldugunun ve bu harcamanin muhasebe kayitlarina intikal ettirildiginin ispatina gerek duyulmadigindan ihtirazi kayitla verilen beyanname üzerine tahakkuk edilen verginin kaldirilmasina” karar vermistir. Danistay 4. Dairesi, bu karara karsi davali idarece yapilan temyiz basvurusunu, reddederek yerel mahkeme kararini, ayni gerekçe ile onamistir.

Yasada olmayan kosularin idarece tebligle ihdas edilemeyecegi, uygulamalarda yasaca aranan kosullardan baska kosul aranamayacagi ilkelerini de içeren “verginin yasalligi” ilkesi karsisinda, söz konusu kararda varilan sonuca katilmamak mümkün degildir.

Danistay 4. Dairesi bizim de katildigimiz bu görüsünü sürdürmektedir. Örnegin konumuza iliski olarak verdigi 8.2.2016 tarih ve E.2012/8339 K.2016/337 sayili Karari da ayni yöndedir. Ancak Danistay 3. Dairesi 23.12.2015 tarih ve E.2014/850 K.2015/10056 sayili Karari’nda aksi yönde bir karara hükmetmistir. Davacinin yurt disinda belgesiz harcamasinin bulunmamasi sebebiyle davayi reddeden yerel mahkeme karari, söz konusu karar ile -oyçoklugu ile- onanmistir. 
Burada daireler arasinda ihracatçilari yakindan ilgilendiren çok önemli bir içtihat farkliligi dogmustur. (Buraya kadarki gelismeleri 1.12.2016 günlü DÜNYA gazetesinde yayimlanan yazimda belirtmis, ancak 3. Daire’nin söz konusu kararinin karar düzeltme asamasindan geçmedigine de isaret etmistim)

Ancak Danistay 3. Dairesi söz konusu davada Karar Düzeltme asamasinda görüs degistirmis ve 4. Daire ile ayni yönde karar olusturmustur. Sirket yetkililerinin yurt disinda belgesiz yapilan ve belgesi temin edilemeyen harcamalarinin bulunmadigi yönündeki ikrar ve ifadelerine ragmen verilen kararda, “(…) Kanun hükmü ihracat, yurtdisinda ihracat, onarma, montaj ve tasimacilik faaliyetine bulunan mükelleflere, “genel giderlerine ilaveten” ilgili faaliyetlerinde döviz olarak elde ettikleri hasilatin binde besini asmamak üzere yurt disindaki faaliyetleriyle ilgili giderlerine karsilik olmak üzere götürü gider hesaplayabilme hakkini tanidigi gibi söz konusu indirimleri her hangi bir ispat sartina baglamamis ve bu giderlerin yasal kayitlara kaydedilme zorunlulugunu da aramamistir. Bu nedenle götürü gider indiriminden yararlanmak için belgesi temin edilemeyen bir harcamanin oldugunun veya bu harcamanin muhasebe kayitlarina intikal ettirildiginin ispatina gerek bulunmadigindan” denilmek suretiyle aksi yöndeki yerel mahkeme karari -oy birligi ile- bozulmustur. (Danistay 3. Dairesi E.2016/9331 K.2017/9258 T.14.12.2017) 

Danistay 3 ve 4. daireleri karari ile olusan bu sonuç, bence kanunun -götürü gider düzenlemesinin- ihdas sebepleri ve amacina uygundur. Bu nedenle götürü gider indirimi, defterlerde, muhasebe kayitlarinda gözükmesi gerekmeyen, dogrudan beyanname üzerinden yapilmasi gereken bir indirim kalemidir.