MÜKERRER INCELEME

(4.6.2015 tarihli DÜNYA Gazetesinde yayimlanmistir)

Bu yazimizda,  “bir mükellefin, incelemede bulunan matrah farki ve salinan vergi üzerinde uzlasma saglandiktan sonra ayni maddi olayinin ayni hukuki sebeple ayni vergi açisindan tekrar inceleme konusu yapilip yapilamayacagini” irdelemek istiyoruz. Hemen “yapilamaz” diye kestirip atmayin. Bu konuda birçok yargi kararina rastlayinca, demek ki uygulama da yapiliyormus deyip, konuyu irdelemeye basladim. 

Önce yargi kararlarina bakalim, sonra doktrine göz atalim.

Nitekim Danistay Içtihatlari Birlestirme Kurulu’nun 02.07.1985 tarih, E.1985/5, K.1985/4 sayili kararinda: “Takdir komisyonlari tarafindan takdir olunan matrah üzerinden tahakkuk ettirilen vergi ve kesilen ceza hakkinda uzlasma saglanmasi halinde takdir olunan matrahin azligindan söz edilerek arttirilmasi dilegiyle vergi dairesi tarafindan açilan davanin incelenmesine olanak bulunmadigi” kabul edilmistir denilmekte ve karar gerekçesinde; “(…) kanunun amaci göz önünde tutuldugunda, takdir komisyonlarinca takdir olunan bir matrah üzerinden tahakkuk ettirilen vergi ve buna iliskin olarak kesilen ceza üzerinden yapilan uzlasmanin söz konusu matrahla ilgili anlasmazligi tümüyle kesin olarak ortadan kaldiracagi kabul edilmelidir” görüsüne yer verilmistir.

Danistay 3. Dairesi E. 1993/35, K.1994/302 sayi ve 3.2.1994 tarihli kararinda “Re’sen tarh sebebine binaen belirlenen matrah üzerinden salinacak vergi ve kesilecek cezada uzlasma saglanmasina karsin, ayni dönem için ve ayni sebebe dayanilarak bulunan matrah farki üzerinden re’sen yapilan tarhiyatta yasal isabet bulunmadigi”na, Danistay Dördüncü Dairesi E.1996/1119, K.1997/1024 sayi ve 20.03.1997 tarihli kararinda “uzlasmada taraf olan idarenin dönem vergisi üzerinde uzlasildiktan sonra ayni dönem hakkinda inceleme yaparak matrah belirlemesinin uzlasma müessesesinin amacina aykiri düsecegi”ne isaret edilmistir. Yine ayni Dairenin E. 1998/93, K. 1998/2768 sayi ve 22.06.1998 tarihli kararinda “Inceleme raporuna dayanilarak yapilan tarhiyat için uzlasildiktan sonra ayni dönem için ortaya çikan bilgilere göre ikinci kez tarhiyat yapilamaz” denilmis, E. 2001/1515, K. 2002/2316 ve 04.06.2002 tarih sayili kararda  “Re’sen salinan ve üzerinde uzlasilan vergi ve cezalar için, vergi oranlarinin yanlis uygulandigi sebebiyle yeniden inceleme yapilarak cezali vergi tarhiyatina gidilemeyecegi”ne hükmedilmistir. Dairenin E. 2002/3936, K. 2003/611 sayi ve 13.03.2003 tarihli Kararinda da “Uzlasmada taraf olan idare tarafindan uzlasilan dönem hakkinda yeniden inceleme yapilarak vergiyi artirici yönde yapilan tarhiyat yasaya aykiridir” hükmüne varilmistir.

Danistay Dokuzuncu Dairesi de kararlarini ayni yönde olusturmustur. (Örnek olarak E.1985/770, K.1986/2080 sayi ve 30.05.1986 tarihli karar, E. 1993/2643, K. 1994/2059 sayi ve 26.04.1994 tarihli karar, E. 1993/3025, K. 1994/3048 sayi ve 28.06.1994 tarihli karar, E. 2000/4207, K. 2003/4771 sayi ve 09.10.2003 tarihli karar zikredilebilir)

Nihayet Danistay Vergi Dava Daireleri Kurulu 13.06.2003 tarih ve K. 2003/333 sayili Kararinda; “Uzlasma sonucu taraflar arasinda düzenlenen uzlasma tutanagi her iki taraf için de uzlasma tutanaginda tespit edilen hususlar ile sinirli olarak baglayici bir sözlesme niteliginde olduguna ve dolayisiyla uzlasmaya konu matrahla ilgili anlasmazligi tümüyle ortadan kaldiracagi için idarenin, ancak ayni dönem için uzlasmaya varilan verginin maddi ve hukuki dayanaklarindan farkli bir nedenin ortaya çikmasi halinde inceleme yapabilecegine” hükmetmistir. Danistay Vergi Dava Daireleri Kurulu bu görüsünü E.2007/57 K.2007/275 sayi ve 28.9.2007 tarihli Kararinda da sürdürmüstür. 

Konunun yargi anlayisinda degerlendirilmesini aktardik. Simdi de doktrine bakalim. Konuyu tarhiyat öncesi uzlasma açisindan degerlendiren Vergi Hukukunun mümtaz isimlerinden ve duayen hocalarindan olan Dr. Veysi SEVIG’de, (“Uzlasilan Vergide Yeniden Inceleme Yapilabilir mi”, Referans Gazetesi 30.9.2009) uzlasilan dönemlerle ilgili olarak ancak farkli maddi hukuki olaylar nedeniyle farkli tarihlerde yapilan vergi incelemeleri yapilabilecegini, ayni maddi hukuki olaylar üzerinde tekrar cezali tarhiyat yapilamayacagini” vurgulamistir. Ayni yönde olmak üzere Hesap Uzmani Ender INELLI’de Yaklasim Dergisinin Ocak 2011 sayisinda yayimlanan “Uzlasmanin Kesinligi” baslikli makalesinin sonuç bölümünde “uzlasilan vergi ve cezalar için mükelleflerin dava açamayacaklari, ayni zamanda üzerinde uzlasma saglanan ayni maddi hukuki olay nedeni ile de idarenin mükerrer vergilendirme yoluna gidemeyeceginin net oldugu” sonucuna varmistir. Vergi Müfettisi (E. Maliye Basmüfettisi) Tayfun SAHIN, Yaklasim Dergisinin Aralik 2013 sayisinda yayimlanan “Uzlasmadan Sonra Ortaya Çikan Vergi Hatasinin Düzeltilmesinde Verginin Yasalligi ilkesi Geregi Farkli Bir Yaklasim” adli makalesinde bu husustaki görüsünü “Gerek uzlasma, gerekse tarhiyat öncesi uzlasmaya iliskin hükümler ve Danistay Içtihatlara Birlestirme Kurulunun yukarida açiklanan karari birlikte degerlendirildiginde; takdir komisyonunca veya inceleme elemaninca takdir edilen matrah üzerinden tahakkuk ettirilen veya hesaplanan vergi ve kesilen ceza üzerinden uzlasmaya varilmis olmasi halinde, vergi dairesince uzlasilan kisim hakkinda matrahin artirilmasi için yargi yoluna gidilemeyecegi gibi, yeniden matrah takdir edilerek ikinci bir tarhiyat yapilamayacagi sonucu ortaya çikmaktadir.” seklinde belirtmistir. Ayrica “Vergi Incelemesi” (Beta Yayinlari Istanbul 1994 sf:172-173) adli doktora tezinde de Dr. Nezih SEKER’de yargi kararlarina atifla, ayni dönem için ayni hukuksal verilerle tekrar re’sen tarhiyat yapilamayacagini vurgulamistir. 

Vergi Usul Kanununun ilgili düzenlemeleri ve hükümlerin amaci da göz önünde tutuldugunda, vergi incelemesi yoluyla tespit edilen matrah üzerinden tahakkuk ettirilen vergi ve buna iliskin olarak kesilen ceza üzerinde yapilan uzlasmanin söz konusu matrahla ilgili anlasmazligi tümüyle kesin olarak ortadan kaldiracagi sonucu ortaya çikmaktadir. Uzlasma sonucun kesinlesen vergi ve kesilen ceza hakkinda uyusmazlik yaratilamayacagi kabul edildigine ve bu konuda açik kanun hükmü nedeniyle herhangi bir tereddüt bulunmadigina göre, uzlasmada taraf olan idarenin uzlasildiktan sonra ayni maddi olay hakkinda (her ne sebeple olursa olsun) inceleme yaparak matrah belirlemesi, uzlasma müessesesi ile saglanmak istenen amaca aykiri düsecektir. Nitekim yargi kararlari ve doktrinde görüsümüzü dogrulamaktadir.