"Vergi Usûl Kanunu Tasari Taslagi'nda “Vergi incelemesi”

(Dünya Gazetesinde 05.03.2016 tarihinde yayimlanmistir)

Dr. Basar SOYDAN / Marmara Üniversitesi Iktisat Fak. Mali Hukuk Ana Bilim Dali

Bilindigi üzere vergi gündeminin en taze konularindan biri, ‘özel bir idari usûl kanunu’ niteligindeki, Vergi Usûl Kanunu'nun (VUK) yenilenmesi konusudur. Hazirlanan tasari taslagi (Taslak) hakkindaki ‘kamuoyu’nun görüs, yorum ve degerlendirmeleri devam etmektedir. Biz de, misafir yazar olarak kaleme aldigimiz bu yazimizda, dogrudan ‘vergi incelemesi (inceleme)’ müessesesine iliskin hükümlerin Taslak’ta nasil düzenlendigine yönelik tespitlerde bulunmaya çalisacagiz.

Taslak’ta, 213 sayili VUK’a göre, inceleme müessesesine yönelik kapsamli bir degisiklik getirilmedigi görülmektedir. Müessesenin, diger vergi denetim araçlariyla birlikte, kanun sistematigindeki yerinin korundugu; çogu maddenin de Taslaga ‘aynen’ alindigi görülüyor.

‘Maksat’ ile ilgili madde 98’de göze çarpan bir yenilik, inceleme elemanlarina, gerekli gördügü hallerde bilirkisiye basvurma yetkisinin verilmis olmasidir. Bu durumda, 213 sayili VUK’ta takdir komisyonlarina verilen yetki (madde 74), inceleme elemanlarina da tesmil edilmis bulunuyor. Bilirkisilik müessesesinin mahiyeti itibariyle vergi islerinde de bu müesseseye ihtiyaç duyuldugu/duyulabilecegi düsünüldügünde, getirilen bu yetki, bizce yerindedir. 

‘Incelemeye yetkililer’e iliskin m madde 99’da, incelemeye yetkililerin kimler oldugu sayilmis olmakla birlikte; 213 sayili VUK’ta Gelir Idaresi Baskanligi’nin merkez ve tasra teskilatinda, müdür kadrolarinda görev yapanlara verilmis bulunan ‘ihtiyarî’ yetkinin, Taslak’ta ‘aslî yetki’ye tahvil edildigi görülmektedir. Vergi denetimi ve vergi incelemesi, özel bir egitim ve formasyon gerektiren bir is; öte yandan da ‘özel bir yetki (ve görev)’ oldugu için; bize göre bu yetkinin, her hâlde, söz konusu egitimi ve formasyonu edinmis denetim elemanlari tarafindan kullanilmasi gerekmektedir. Bu nedenle inceleme elemanlari disindakilere verilmis bulunan vergi inceleme yetkisinin, vergi denetim ve inceleme elemanlari eliyle kullanilacak sekilde düzenlenmesi gerektigi kanisindayiz. 

‘Hüviyet ibrazi’na iliskin m.100’de de 213 sayili VUK’a paralel bir düzenleme görülmektedir. Bizce, vergi incelemesine ‘yetkili’ olundugunu belirten resmî kimlik (hüviyet) belgesi ile vergi incelemesine, mükellef, kapsam, yer ve zaman itibariyle, ‘görevli’ olundugunu gösteren belgenin ayiriminin daha açik sekilde yapilmasi ve Kanun’da, incelemeye baslarken bu iki belgenin de ibrazini içerecek sekilde, daha açik bir düzenleme yapilmasi gerekmektedir.

‘Incelemeye tâbi olanlar’a iliskin madde 101 de 213 sayili VUK ile paraleldir. Burada, incelemeye tâbi olmak (dogrudan muhatap olmak) ile mükellef ve/veya sorumlu olmayip da yürütülen bir vergi incelemesinde kendilerinden bilgi ve belge sorulacak olanlari (dolayli muhatap olmak) ayirarak bu temelde düzenleme yapilmasi gerekmektedir.

‘Inceleme zamani’na iliskin m.102 de 213 sayili VUK’taki düzenlemeyle aynidir. Uygulamada, tipki ‘mükerrer vergilendirme’ gibi ‘mükerrer inceleme’nin de yapildigi; en azindan, bu hükmün buna cevaz verdigi ve bunun hukuka aykiri oldugu konusunda hem doktrin hem de yargi içtihadi bulunmaktadir. Bu nedenle, özellikle, ‘mükerer inceleme’ konusunda yeni bir düzenlemeye ihtiyaç oldugu kanisindayiz. 

‘Incelemenin yapilacagi yer’e iliskin madde 103’te, incelemelerin, esas itibariyle, incelemeye tâbi olanin isyerinde yapilacagina yönelik kuralin, “…veya dairede…” kayitlamasiyla degistirilerek; “ya o ya bu” seklinde bir düzenlemeye gidildigi görülmektedir. 5432 sayili ilk VUK’tan bu yana gelen, incelemenin esas itibariyle isyerinde yapilmasi kuralinin, fiilî olarak ‘dairede inceleme’ye dönüstügü bilinmektedir. Esasinda, bunun hakli gerekçeleri de bulunmaktadir. Bizce burada önemli olan, ilk görüsmede inceleme yerinin karsilikli anlasma ve anlayisla tâyin edilmesidir. Incelemenin is yerinde yapilmasinin mümkün olmadigi durumlarda zaten 2. fikra, incelemenin dairede yapilmasina yetki ve cevaz vermektedir.

‘Incelemede uyulacak esaslar’a iliskin madde 104 de, büyük oranda, 213 sayili VUK’a paralel sekilde ve içerikte düzenlenmis bulunmaktadir. Inceleme esaslarini düzenleyen bu kapsamli maddenin irdelenmesi ayri bir yazinin konusu olabilir. Taslak’ta, yurtdisindan bilgi istenmesi hâlinde, tarh zamanasimi süresinin bu durumdan etkilenmeyecegi kaydiyla, inceleme süresinin duracagina iliskin hüküm, bir yenilik oldugu görülüyor. Her ne kadar Idare lehine olsa da, esasinda, 6009 sayili Kanun ile ‘inceleme süreleri’ne yönelik olarak getirilen bu düzenleme ile inceleme sürelerinin, tartismaya mahâl vermeyecek sekilde, yükümlü hukukuna yönelik olmak üzere, “Idare’yi baglayici” süreler oldugunun teyit edildigi görülüyor. Bu nedenle düzenleme, süresi içinde incelemenin bitirilmedigi durumlarda inceleme isleminin usûl yönünden sakatlanacagini belirtmemek yönünden, eksik bir düzenlemedir. Burada esas olan, inceleme sürelerine kat’i surette riâyet edilmesi, aksi durumun islemleri sakatlayacagidir. Incelemeyi bitirememenin sorumlulugunun yükümlüde degil Idare’de oldugu gerçegini kabul etmek gerekir. Ilgili maddenin son fikrasinda, 213 VUK’ta oldugu gibi, detayli düzenlemeler, çikartilacak Yönetmelik düzenlemelerine birakmistir.

‘Inceleme tutanaklari’na iliskin son madde de 213 VUK’un ilgili maddesiyle paraleldir. 

Sonuç olarak, ‘Vergi Incelemesi’ müessesesi konusunda Taslak’ta ‘esasli’ degisiklik ve/veya yenilikler getirilmedigi görülmektedir. ‘Vergi incelemesi’, ‘yoklama’ ile birlikte, ‘vergi denetimi’nin ‘asil’ araçlari; ‘arama’ ile ‘bilgi toplama’ ise ‘yardimci’ araçlardir. Vergi denetimi öte yandan, vergilendirmenin de bir fonksiyonu olup; Idare açisindan bir ‘yetki’ ama ayni zamanda bir ‘sorumluluk’tur. Bu durum, yükümlüler açisindan da çesitli ‘ödevler’ ama ayni zamanda da çesitli ‘haklar’ getirir. Bu nedenle müessesenin bu bütünlük içinde, bir çati kavram olan ‘denetim’ basligiyla ele alinmasi ve denetim fonksiyonunun, yetkiler, sorumluluklar, ödevler ve haklar gibi bütün genel esaslari içerecek sekilde, daha sistemli olarak, yeniden düzenlenmesi gerektigi kanaâtindeyiz.