YORUM YOLU İLE TEBLİGAT

29.10.2015 Dr. Bumin DOĞRUSÖZ - 829 görüntülenme YAZDIR

YORUM YOLU İLE TEBLİGAT

 

(29.10.2015 tarihli DÜNYA Gazetesinde yayımlanmıştır)

 

Vergi Usul Kanunumuza göre tarh işlemi ilgilere ihbarname ile tebliğ olunur (md.34). Takdir komisyonu kararına dayanılarak tarh edilen vergilerde ihbarnameye takdir komisyonu kararının, inceleme elemanının raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatlarda ise inceleme elemanı raporunun bir örneğinin ihbarnameye eklenmesi zorunludur (md.35/2). Tarh işlemi için getirilmiş bu düzenlemelerin aynısı, ceza tarhiyatları için de kabul edilmiştir (md. 366).

            İhbarnameye takdir komisyonu kararının veya inceleme elemanının raporunun eklenmemesi, vergi veya ceza tarh işlemini sakatlamaz, ancak yapılan tebligatın hükümsüz olması sonucunu doğurması gerekir. Zira işlemin gerekçesinin ilgilisine bildirilmemesi, onun Anayasal Haklarını kısıtlar. Çünkü işlemin gerekçe ve dayanakları, muhatabın yargıya başvuru ve savunma haklarının en önemli unsurlarındandır. Ayrıca dayanak belgelerin tebliğ edilmemesi, mükellefin, uzlaşma, cezada indirim gibi sair hukuksal yollara başvurma kararını da etkileyecek derecede önemli bir eksikliktir.

            Nitekim Danıştay’ın yerleşik içtihadında da, vergi / ceza ihbarnamelerine takdir komisyonu kararlarının veya vergi inceleme raporlarının, hatta inceleme raporlarının dayanağı vergi tekniği raporlarının eklenmemiş olması, hatalı tebliğ düzenlemesi (md. 106) kapsamında esasa etkili noksanlık olarak değerlendirilmiş ve tebligatın iptal edilmesi gerektiğine hükmedilmiştir.

            Ancak Danıştay Dergisinin 138. Sayısında, Danıştay 3. Dairesinin bir kararı, bu güne kadar kabul edilen yaklaşımın tersini yansıtmakla çok tartışmaya yol açacak niteliktedir. Dairenin, Antalya Vergi Mahkemesinin takdir komisyonu kararının ihbarnameye eklenmemesi sebebiyle tarhiyatı iptal eden bir kararını temyizen inceleyen E.2011/4933 K.2014/6021 sayı ve 1.12.2014 tarihli Kararında, ihbarnameye takdir komisyonu kararının eklenmemesinin, ihbarnamenin tebliğinin tam yapılmadığının kabulünü gerektirdiğini, bunun da dava açma süresinin işlemesini başlatmayan bir neden oluşturacağına hükmetmiştir. Oysa tarh işleminin hem şekil unsurunu hem de tebliğini sağlayan ihbarname, bağımsız ve icra kabiliyeti olan bir tarh işlemini ifade etmektedir. Bu nedenle 30 günlük süre içerisinde dava açılmadığı takdirde kesinleşir ve idare ödeme emrini tebliğ eder. Hele ödeme emri tebliğinden sonra veya böyle bir ihbarnameye süre işlememiştir düşüncesi ile örneğin dört yıl sonra dava açılacak olursa bu dava büyük olasılıkla süre aşımından reddedilecektir.

            Öte yandan Daire kararında, “Davaya konu yapılan vergilendirmeyi duyuran ihbarnamedeki ekleri bölümüne takdir komisyonu kararının tarihi ve sayısı yazılmıştır. Davacının ihbarnameleri tebellüğ ettiği ve davayı süresinde açtığında ihtilaf yoktur. Tebliğ mazbatasından kendisine davaya konu yapılan vergilendirmeyi duyuran, tarihi ve sayısı gösterilen ihbarnamelere ait olduğu da saptanmaktadır. Dolayısıyla mazbata ile tebliğ edildiği belgelenen bu ihbarnamelerin ekini oluşturan takdir komisyonu kararının ihbarname ile tebliğ edilmiş olduğunun kabulü gerekir.” denilmek suretiyle, “ihbarname ekinde takdir komisyonu kararı ve inceleme elemanı raporu bulunmasa dahi, ihbarnamede tarih ve sayısı yazılı ise onların da tebliğ edilmiş sayılacağına” hükmetmiştir.

Neticede Daire, davalı vergi dairesince İdari Yargılama Usulü Kanununun 16/5. fıkrası uyarınca mahkemeye sunulacak takdir komisyonu kararının Davacıya tebliğ edilerek davaya devam edilmesi gerektiğine ve esastan karara bağlanması gerektiğine  hükmetmiştir.

Tarh işlemini duyuran bir belge olmaktan ziyade tarh işleminin şekil unsurunu oluşturan ihbarnamenin dayanaklarından mahrum olarak tebliğ edilmesinde, işlem dayanağı takdir komisyonu kararının “yorum yolu ile tebliği”ni kabul eden Karar, yeni bir tebliğ yöntemi ihdas etmekten başka, yorum yolu ile tebliğ edildiği kabul edilen belgenin mahkemece tebliğ edilmesi gereğine karar vermesi de kararın kendi içinde bir çelişkisini oluşturmuştur.

Danıştay’ın muhtelif dairelerince, bazı hallerde dayanak raporun tebliği dahi silahların eşitliği ilkesi ve savunma hakkı açısından yeterli görmemektedir. Örneğin ihbarnamenin dayandığı vergi inceleme raporları ile birlikte tebliğ edildiği, ancak bu raporların dayandığı vergi tekniği raporunun eklenmediği tebliğler dahi hatalı kabul edilmektedir.  Nitekim son olarak Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun E.2014/304, K.2014/563 sayı ve 18.6.2014 tarihli Kararında; “davacı hakkında “tesis edilen işlemi hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası” olarak nitelendirilmiştir. Bu konudaki kararları daha önce “Vergi Tekniği Raporları” başlıklı yazımda aktarmıştım. 

Yerleşik içtihata aykırı bu kararın, Yüksek Yargıda bir içtihat değişikliği niteliğinde olup olmadığına sadece bu karara bakarak karar vermek güçtür. Oy çokluğu ile verilmiş bu kararın, henüz karar düzeltme aşamasından geçmediği anlaşılmaktadır.       

Ancak doktrinde çok tartışılacağına inandığımız bu kararın içtihat değişikliği niteliğinde olması ve hatta inceleme raporlarına da sirayet etmesi halinde, mükelleflerin savunma haklarına önemli kısıtlama geleceği, uzlaşma yoluna mı yargı yoluna mı gidecekleri yolunda karar verilmesinin de bu gibi durumlarda zorlaşacağı açıktır.