VERGI USUL KANUNU MÜKERRER MADDE 257 DÜZENLEMESI ve SUÇTA ve CEZADA KANUNILIK ILKESI

26.09.2016 Dr. Ezhan DOGRUSÖZ- 3555 görüntülenme YAZDIR

 VERGI  USUL  KANUNU  MÜKERRER  MADDE  257   DÜZENLEMESI  ve  SUÇTA  ve  CEZADA  KANUNILIK ILKESI                                                                                                                                     

                                                                                                                                    * M.  Ezhan  Dogrusöz

 

I- GIRIS

       Günümüzde,  mükelleflerce  kullanilan,  vergi  hukukumuzda  da  saglikli  bir  vergi  denetimi  ve  tahsilatinin  yapilmasinda  da  önemli  bir  fonksiyona  sahip  bulunan  defter  ve  belgelerin  ihdasinda  Vergi   Usul  Kanununun  yani  sira  Maliye  Bakanliginin düzenlemeleri de  önem  arz  etmektedir.  

        Defter  ve  belgeler  konusunda  Maliye Bakanligina  taninan  düzenleme  yetkisi, Vergi  Usul  Kanunu  mükerrer  madde  257’de  yer  almaktadir. Ancak, gerek  bu  düzenleme  yetkisi  ve  gerekse  de  bu  yetkiye  dayanilarak  olusturulan  bu  defter  ve  belgelerde  ceza  uygulamasi,  üzerinde  tartisilan  konulari  teskil  etmistir.

       Bu yazida, mükerrer  madde  257  düzenlemesi  ve  gerekse  de  bu  düzenlemenin  verdigi  yetkiye  dayanilarak  ihdas  edilen  belgelerde  ceza  uygulamasi, yargi  ve   doktrinde  yer  alan  görüslere de yer  verilmek  suretiyle   ele  alinmaktadir.

II- SUÇTA ve CEZADA KANUNILIK ILKESI

      Ceza  hukukunun  en  temel  ilkelerinden  birisi  olan  kanunilik  ilkesi, hangi  davranislarin  suç  olarak  düzenlendiginin  önceden  kanun  tarafindan  gösterilmesi  ve  bu  suçu  isleyenlerin  görecekleri  yaptirimlarin kanun tarafindan  önceden  belirlenmesidir. Bu  sekilde, yasak  davranislarin  önceden  gösterilmesi  suretiyle, kisi  özgürlügünün  sinirlari  önceden  belirlenmis  olmaktadir, yani  kanun tarafindan  açikça  yasaklanmayan  her  davranis  serbesttir[1]. Suçta  kanunilik  ilkesi  geregince, kanunun  açikça  suç  saymadigi  bir  fiilden dolayi  kimseye  ceza  verilemez. Keza, kanunun  açikça  cezayi  arttirici  bir  neden olarak  öngörmedigi  bir  husustan  dolayi  da  kimsenin  cezasi  arttirilamaz.  Cezada  kanunilik  ilkesi  geregince, hiç  kimse  belli  bir  suçla  ilgili  olarak  kanunda  öngörülmeyen  bir  ceza ile  ya  da  kanunda  öngörülen  cezadan  daha  agir  bir  ceza  ile  cezalandirilamaz[2]. Fiilin  islenmesinden  evvel  mevcut  bir  kanun  olmadan  suç  ve  ceza  olmaz. Suç  ve  cezanin  kanunda  yer  almasi, zaman  itibariyla  fiilden  (yani  fiilin  islenmesinden)  önce gerçeklesmelidir[3]. Suçun  unsurlari, cezasi  ve  cezayi  etkileyen  nedenler  yasada  açik  seçik  belirtilmis  olmalidir. Bu  çerçevede  fiilin  suç  olup  olmadigi, hangi  cezanin  verilecegi  konusunda  tereddüde  yer  veren  hükümler, kanunilik  ilkesine ve  onun  güvence  islevine  aykiridir[4]. Basta  suçun  unsurlari  olmak  üzere, cezalandirilabilirligin  tüm  sartlarinin  kanun  koyucu tarafindan  belirlenmesi  gerekir. Esasen  Anayasanin  temel  hak  ve  özgürlüklerin  ancak  “kanun”la  sinirlandirilabilecegini  öngören  13. maddesi, Kanun  Hükmünde  Kararnamelerle  hak  ve  özgürlükler  alaninda  düzenleme  yapilamayacagini  düzenleyen  91. maddesi  ve  suçta  ve  cezada  kanunilik  ilkesine  yer  veren  38.maddesi  idarenin  düzenleyici  islemleriyle  suç  ve  ceza  konulamayacagini  açikça  ortaya  koymaktadir[5].   

     Suç  ve  cezalarin  kanuniliginin  amaci  kisi  özgürlük  ve  güvenligini  teminat  altina  almak, iktidarin  keyfiliklerini  önlemektir. Gerçekten  kisinin  hareketi  kuralin  suç  olarak  düzenledigi  soyut  tanim  içine  giriyorsa  cezalandirilacak, aksi  halde  cezalandirilmayacaktir[6].

     Türk Ceza Kanununun[7] 2. maddesinde ifadesini  bulan   suçta  ve  cezada  kanunilik  ilkesine[8], 1982  Anayasasi’nin[9]  38.  maddesi  de yer  vermistir[10].

III-  VERGI  USUL  KANUNUNDA  DEFTER  ve  BELGE  DÜZENLEMESINDE  MÜKERRER  MADDE  257  UYGULAMASI    

     Esas  olarak  beyan  sistemine  dayali  olan  vergi  hukukumuzda  defter  ve  belge  düzeni  büyük  öneme  sahip  bulunmaktadir. Bu  önem, gerek  vergi  hasilatinin  elde  edilmesi  gerekse  mükellefin  beyaninin  dogrulugunun  tespiti, dolayisiyla  vergi adaletinin  gerçeklesmesi  açisindan da  ortaya  çikmaktadir. Defter  ve  belge  düzeninin,  mükellefin  iddialarini ispat  açisindan  ve   yargi  asamasinda  da  önemli bir  fonksiyonu  bulunmaktadir.

      Vergi  Usul  Kanunu[11] (V.U.K.) mükerrer md.257/1, Maliye  Bakanligina  Vergi  Usul Kanununa  göre  tutulmakta  olan  defter  ve  belgelere  ilaveten  yeni  defter  ve  belge  tutturma  veya  düzenlettirme  ve  ayrica  bu  defter  ve  belgelerle  ilgili  bazi  hususlarda  da  düzenleme  yapma  yetkisi  vermektedir[12]. Maliye  Bakanligi da bu yetkisini kullanarak yeni  belgeler  de  ihdas  etmistir. Irsaliyeli  fatura, adisyon  ve  ambar  tesellüm  fisi bu  belgelere  örnek  olarak  verilebilir.     Vergi  Usul  Kanunu  mük. madde 257/1 uyarinca, Maliye  Bakanligi  defter  ve  belge  düzeni  ile  ilgili  olarak  genis  bir  yetkiye  sahip  bulunmaktadir[13]. Burada  üzerinde  durulacak bir nokta, Maliye  Bakanliginin  ihdas  ettigi  bu  belgelerde  yapilabilecek  ceza  uygulamasinin  cezada  kanunilik  ilkesine  uygun olmasi  gerekliligidir. Çünkü, her  ne  kadar  Maliye  Bakanligi  düzenleme  yapma  yetkisini  V.U.K.’dan  almakta ise de ceza uygulamasinin  hukuka  uygunlugu  açisindan  üzerinde  durulan  bir  konu  olmaktadir [14]. Yukarida da ifade edildigi gibi, Maliye  Bakanligi bu  yetkisini kullanmak  suretiyle,  çesitli  belge ihdasinda  da  bulunmustur. Vergi  Usul  Kanununun  mükerrer  355.  maddesine  göre  de, mükerrer  257. madde  uyarinca  getirilen  zorunluluklara  uyulmamasi  halinde  özel  usulsüzlük  cezasi  kesilecektir.                

     V.U.K. mük. md. 257  dikkate  alinirsa, Maliye  Bakanligi, Vergi  Usul  Kanununa  göre tutulmakta  olan  defter  ve  belgelere  ilaveten  baska  defter  ve  belge  tutulmasini  ve  düzenlenmesini  ayrica  bu  defter  ve  belgelerle  ilgili  olarak, sekil  ve  içerigi  itibariyle   belirleme  yapmaya  da  yetkilidir.  Gene  ayni  madde  düzenlemesi  dikkate  alindiginda; “ bu  Kanuna  göre  düzenlenecek  belgelerle  bunlara  ek  olarak  düzenlenecek  belgelerin, üçüncü  sahislara  basim  ve  dagitim  islerinin  yaptirilmasi  ile  ilgili sekil, sart, usul  ve  esaslar   ve  bunlara  uyulmamasi  halinde  uygulanacak  cezai  sartlar  Maliye  Bakanliginca  hazirlanacak  ve  Resmi  Gazete’de yayinlanacak  yönetmelikle  belirlenir” denmektedir. Bu noktada, V.U.K. mük. md. 257  ile  cezai  nitelikte  düzenleme  yapma  yetkisinin, kanunilik  (yasallik)  ilkesi  açisindan  uygulugu  doktrinde  ve  yargida  üzerinde  durulan bir  konu  olmustur. Zira  konu, cezada  kanunilik  (yasallik)  ve  hukuk  devleti  ilkesi  açisindan  önem  arz  etmektedir.

      Anayasa  Mahkememiz,  Anayasa’nin bazi  maddelerine[15]  aykiriligi  nedeni  ile  V.U.K.’un  mük. 257. maddesinin  birinci  fikrasinin iptali  istemi  için  açilan  davada, oyçoklugu  ile  istemin  reddine  karar  vermistir[16]. Konumuz  açisindan  baktigimizda, Anayasa  Mahkemesi,  V.U.K. mük. md.257  ile  Maliye  Bakanligina verilen  yetkinin  kanunsuz  suç  olusturma  olanagi  vermediginden,  Anayasa’nin  38. maddesine  aykiri  olmadigina  karar  vermistir[17].        

   Inceleme  konumuz  açisindan  bakildigi  zaman, vergi  hukukuna  iliskin  suç  ve  ceza  yaratan  düzenlemelerinde  mutlaka  kanun  (yasa)  ile  yapilmasi  geregi  ortaya  çikmaktadir[18]. Dolayisiyla, suç  ve  ceza  ihdas  eden fakat  kaynagini  bir  kanuna  dayandirmayan  düzenlemeler  Anayasanin  38.maddesi  karsisinda  konumu  doktrinde  de  üzerinde  durulan  bir  konu  olmustur[19]. Öte  yandan,  V.U.K. mükerrer  madde 257  uyarinca tutma  zorunlulugu  getirilen  defter  veya  belgelerde    V.U.K.  359  bakimindan suçun  olusumu  da  dikkate  alinacak  olursa, konunun  önemi  daha  da  artmaktadir. Örnegin, V.U.K. mükerrer  madde 257  uyarinca  düzenleme  zorunlulugu  getirilen  belgelerde  ibraz  mecburiyetine  uyulmamasi  halinde  V.U.K. md. 359  uygulamasi  söz  konusu  olabilecektir.

IV- SONUÇ

    Maliye  Bakanligina  defter  ve  belgeler  konusunda  yeni düzenlemeler  yapma  yetkisi  getiren  mükerrer  257.  madde  hükmünün  günün  degisen  kosullari  uyarinca  kabul  edilmis  gerekli  bir  düzenleme oldugu kabul  edilse  bile, gücünü  yasadan  alan  bu  düzenlemeye dayanilarak  yapilacak  ceza  uygulamasinin suçta  ve  cezada  kanunilik  ilkesi  karsisindaki  durumu  tartismaya  açik  kalmaktadir.       

    Suçta  ve  cezada  kanunilik  ilkesi, ceza  hukukunda  oldugu  kadar vergi  hukukunda  da  hukuk  devleti  ilkesinin  gerçeklesmesinde  önemli  bir  rol  oynamaktadir. Ve  sonuçta, idarenin  keyfi  uygulamalarinin   ortaya  çikmasi  ihtimalinin  önlenmesi bakimindan  verginin  yasalligi  ilkesi  kadar  önem  arz  etmektedir. Bu  noktada, yasadan  kaynaklanmayan  ceza  getirici düzenlemelerden  kaçinilmasi  hukuk  devleti  ilkesinin  gerçeklesmesi  ve  gerekse  de  mükellef  haklarinin  korunmasi  açisindan da   daha  dogru  bir  uygulama  olacaktir.             

 

   

 

       



* Yrd. Doç. Dr., Marmara Üniv. Iktisat Fakültesi, Maliye Bölümü  Ögretim Üyesi

[1] Timur DEMIRBAS., Ceza Hukuku Genel Hükümler, Seçkin, Güncellenmis 6. Baski, s.108

[2] Izzet  ÖZGENÇ., Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, Seçkin, Güncellestirilmis 8. Baski, s.105

[3] Hakan HAKERI., Ceza Hukuku Genel Hükümler, Adalet Yayinevi, 16. Baski, Ankara - 2013,s.12

[4] Veli Özer ÖZBEK – Mehmet Nihat KANBUR – Koray DOGAN – Pinar BACAKSIZ – Ilker TEPE., Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, Seçkin, Güncellenmis 4. Baski, Ankara, Eylül - 2013,s.78

[5] Mahmut KOCA – Ilhan ÜZÜLMEZ., Türk Ceza Hukuku Genel  Hükümler, Seçkin, Güncellenmis  8. Baski, s.62

[6] Dogan SOYASLAN.,Ceza Hukuku Genel Hükümler, Yetkin Yayinlari, Güncellestirilmis 5. Baski, Ankara – 2012, s.231

[7] Kanun No: 5237, Resmi Gazete Tarih.: 12.10.2004,Sayi: 25611

[8] Md.2: “ Kanunun açikça suç saymadigi bir fiil için kimseye ceza verilemez  ve güvenlik tedbiri uygulanamaz. Kanunda yazili cezalardan ve güvenlik tedbirlerinden baska bir ceza ve güvenlik tedbirine hükmolunamaz.  Kanunda yazili cezalardan ve güvenlik tedbirlerinden baska bir ceza ve güvenlik tedbirine hükmolunamaz.

    Idarenin düzenleyici islemleriyle suç ve ceza konulamaz.

    Kanunlarin suç ve ceza içeren hükümlerinin uygulanmasinda kiyas yapilamaz. Suç ve ceza içeren hükümler, kiyasa yol açacak biçimde genis yorumlanamaz.”

[9] Kanun No: 2709, Resmi Gazete T: 9.10.1982, Sayi: 17863, Mükerrer

[10] “Hukukumuzda, Anayasa’nin 38.maddesinin ilk üç fikrasinda ve T.C.K.’nin 2. maddesinde  suçta ve cezada kanunilik ilkesi, önemli sonuçlariyla birlikte düzenlenmistir. Bu maddelerde yer  verilen ilkeler, bir hukuk devletinde ceza hukukunun olmazsa olmazlaridir” (Mahmut KOCA – Ilhan ÜZÜLMEZ., a.g.e., s. 51).

[11] Vergi  Usul Kanunu., Kanun No:  213, R.G. Sayi: 10703, R.G. Tarih: 10.01.1961

[12] V.U.K. mük.md. 257/1: “ Mükellef ve meslek gruplari itibariyle muhasebe usul ve esaslarini tespit etmeye, bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgeler ile bunlara ilaveten tutulmasini veya düzenlenmesini uygun gördügü defter ve belgelerin mahiyet,sekil ve ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye, bunlarda degisiklik yapmaya; bedeli karsiliginda basip dagitmaya veya üçüncü kisilere bastirip dagitmaya veya dagittirmaya, bunlarin kayitlarini tutturmaya, bu defter ve belgelere tasdik, muhafaza ve ibraz zorunlulugu getirmeye veya kaldirmaya, bu Kanuna göre tutulacak defter ve düzenlenecek belgelerin tutulmasi ve düzenlenmesi zorunlulugunu kaldirmaya”.

[13] V.U.K. mük.md.257/1: ” ………., bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgeler ile bunlara ilaveten tutulmasini veya düzenlenmesini uygun gördügü defter ve belgelerin  mahiyet, sekil ve ihtiva etmesi  zorunlu bilgileri belirlemeye, bunlarda degisiklik yapmaya; ………”.

[14] Nitekim, yargiya intikal eden bir uyusmazlikta da V.U.K. mük. md.257 uyarinca ihdas edilmis bir belge olan ambar tesellüm fisi ile ilgili bir ceza uygulamasi için kanuni bir düzenleme yapilmasi gerekliligi belirtilmektedir. Ilgili yargi kararinda söyle denmektedir: “ 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun 352’inci maddesinin II. Derece usulsüzlükler baslikli 7’nci bendinde vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikalarin kanunen belli sekil ve muhteviyati ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapilan diger düzenlemelere iliskin hükümlere uyulmamasinin II. derece usulsüzlük cezasini, gerektirdigi  belirtilmistir. 173  seri No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliginin C/7’inci maddesinde de, nakliyat ambarlarina nakledilmek üzere getirilen mallarin ambara giris tarihinde ambar tesellüm fisi düzenlenmesinin uygun görüldügü, açiklanmistir. 

    Uyusmazlik konusu olayda, davaci sirketin ambar tesellüm fislerini düzenledigi ancak ambar tesellüm fislerindeki bilgilerin eksik oldugunun tespiti sonucu dava konusu usulsüzlük cezasinin kesildigi anlasilmaktadir.

     Vergi Usul Kanunu’na göre ambar tesellüm fisi, düzenlenmesi zorunlu belgeler arasinda yer almamaktadir. Ambar tesellüm fisi düzenleme ve kullanma zorunlulugu 213 sayili Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257’nci maddesindeki yetkiye dayanilarak Maliye ve Gümrük Bakanliginca yapilan düzenlemeyle getirilmistir. Ambar tesellüm fisinin eksik düzenlemesi veya hiç düzenlenmemesi sonucu ceza kesilecegi hakkinda kanunda herhangi bir düzenleme yapilmadigindan ve idari düzenlemelerle ceza tayini hukuken mümkün bulunmadigindan davanin reddi yolundaki mahkeme kararinda isabet görülmemistir “  (Dn. 4. D. E.1999/4358, K. 2000/1636, T.20.4.2000) (http://www.kazanci.com/kho2/ibb/giris.htm) (Erisim Tarihi: 10.5.2016).

  Bir  baska Danistay kararinda da, özel  usulsüzlük  cezasi  kesilmesinin  yasallik  ilkesine  uygunlugu  konusunu  da  yer  verilmektedir. Bu  konuda, söz konusu yargi kararinin  aktarmak  istedigimiz yerinde söyle denmektedir: ” Davacinin 28 adet adisyon fisi düzenlemedigi tespit edilerek 213 sayili Vergi Usul Kanununun 352/2 maddesi uyarinca kesilen özel usulsüzlük cezalarini kaldiran mahkeme karari; adisyon düzenlenmesi zorunlulugunun yasal degil, idari düzenlemelere dayanmasi nedeniyle bu belgenin düzenlenmemesinden dolayi özel usulsüzlük cezasi kesilmesinin yasallik ilkesine aykiri oldugu gerekçesiyle verilmistir.

  Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin ikinci bendinde; sadece bu bentte sayilan perakende satis fisi, ödeme kaydedici cihazla verilen fisi, giris ve yolcu tasima bileti, sevk irsaliyesi, tasima irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müsteri listesi düzenlememek eylemleri degil, bu belgelere ek olarak, Maliye Bakanliginca düzenlenme zorunlulugu getirilen belgelerin düzenlenmemesi de özel usulsüzlük cezasi kesilmesini gerektiren eylemler arasinda yer almistir. Maliye Bakanliginin bu yetkisi yasadan dogmaktadir. Vergi Usul Kanununun “Yetki “ basligini tasiyan mükerrer 257’nci maddesiyle yasa yapici, Maliye Bakanligini; Vergi Usul Kanununda öngörülen defter ve belgelere ek olarak tutulmasini veya düzenlenmesini uygun gördügü defter ve belgelerin mahiyeti, sekli, ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye yetkili kildigi için bu yetkiye dayanilarak Maliye Bakanliginca düzenlenme zorunlulugu getirilen belgelerin düzenlenmemesi, 353’üncü maddenin 2’nci bendinde ceza kesilmesini gerektiren eylemler arasinda yer almistir. Düzenleme yetkisinin mükerrer 257’nci maddeye dayanmasi ve 353’üncü maddenin 2’nci bendinde açikça, bu yetki ile getirilen zorunluluga uyulmamasinin özel usulsüzlük cezasi kesilmesini gerektiren eylemler arasina alinmasi nedeniyle Maliye Bakanliginca yayinlanan 183, 184, 185, 200 ve 222 sayili Vergi Usul Kanunu Genel Tebliglerle adisyon düzenlenmesi zorunlulugu getirilmesinden dolayi bu zorunluluga uymayanlar adina özel usulsüzlük cezasi kesilmesinin yasallik ilkesine aykiri düstügünden bahisle verilen kararda hukuka uyarlik görülmemistir “ (Bahadir DOGUSOY., Danistay Kararlari Isiginda Özel Usulsüzlük Cezasi, Gazi Kitabevi, Ocak – 2015, s.80-81).      

[15] 1982  Anayasasinin  6,7, 8,38,73 ve 124. maddeleri

[16] An. Mah. Karari, E. 1990/29, K. 1991/37, T.15.10.1991(kararlaryeni.anayasa.gov.tr) (Erisim Tarihi: 28.7.2016).

[17]Anayasa Mahkemesinin kararinin bir bölümünde konu ile ilgili olarak söyle denmektedir:” Yasama organinin, ilkeleri belirttikten sonra, uzmanlik ve yönetim teknigine iliskin hususlarin düzenlenmesi isi ile yürütme organini görevlendirmesi de yasama yetkisini kullanmaktan baska bir sey degildir. Anayasa’nin 107. Ve 113.maddelerinde, yürütme organinin gösterilen esaslara uygun olmak kosuluyla, tüzükler ve yönetmelikler çikararak düzenleyici hukuksal tasarruflarda bulunmasi da idare hukuku esaslarina uygundur. Bunun aksini kabul etmek, yürütmenin çalismalarini çok dar ve islemesi güç bir çerçeve içerisine sokmak gibi bir sonuç dogurur ki, bunun da Anayasa’nin amacina ve ruhuna uygun düsmeyecegi, idare islevlerinin isterleriyle bagdasmayacagi açiktir.

Bu durumda incelenen kural, vergi kayip ve kaçagini önlemek amaciyla Maliye ve Gümrük Bakanligi’na yetki vermekle yasasiz suç olusturma olanagi vermediginden Anayasa’nin 38.maddesine de aykiri degildir. Ayrica, vergi idarelerince verilen para cezalarinin teknik anlamda ceza niteliginde olmadigi, idari birer yaptirim niteliginde oldugu hususundaki düsünceler de gözetildiginde bel V.U.K.’un  mükerrer  257’nci  maddesiyle  Maliye  Bakanligi’na  taninan  yetki  vergi iliskisinin  yürütümü  bakimindan dinamik  bir  alan  olan  vergilendirme  sürecine  gerekli  teknik  ve  sistematik  müdahalelerin  zamaninda  yapilabilmesi için öngörülmüs  bir  araçtir. Bu  kapsamda, vergilendirme  iliskisinin  yapisina  bagli  olarak  oldukça  genis  kapsamli  tutulmus  olmakla  birlikte, sinirlari  belirsiz  bir  yetki  degildir[17]ge düzenine iliskin idari düzenlemelere aykiri davranis suç degil, birer disiplin suçu, hatta bir tür mali kolluk önlemi olarak degerlendirilebilir. Bu durumda kanunsuz suçtan söz edilemez.”

Ilgili Anayasa Mahkemesi kararinin karsi oy gerekçesinde yer alan su cümleleri de aktarabiliriz”  Anayasa’nin 38.maddesindeki ‘ceza’ kavramini, cezanin hukuksal yapisini daraltarak ‘para cezasi, vergi cezasi, yönetsel ceza, yargi cezasi’ gibi ayrimlara gitmek dogru olmadigi gibi, Maliye ve Gümrük Bakanligi’nin Genel Tebligi’ne aykiri davranan yükümlüye uygulanan yaptirimin ‘dogrudan’ degil ‘dolayli’ oldugunu söylemek de yeterli degildir. Ceza ancak yasa ile ya da yasanin belirledigi açiklikla yasaya dayanilarak konulur. Yönetim suç ve ceza belirleyemez. Incelenen kural bu nedenle de Anayasa’nin 38. maddesine aykiridir.”     

[18] Örnegin bir yargi kararinda, ceza uygulanmasini öngören esaslarin kanunla belirlenmesi zorunlulugu yani cezada kanunilik ilkesi belirtilmektedir. Ilgili kararin bir bölümünde söyle denmektedir: “ Kaldi ki, 213 sayili Vergi Usul Kanununun 227.maddesi 3. fikrasinda , kullanma mecburiyeti bulunan belgelerin, bu belgelerde yer almasi zorunlu bilgileri tasimamasi halinde, vergi kanunlari bakimindan hiç düzenlenmemis sayilacagi yolunda yapilmis olan düzenleme, bu tür belgelerin mükelleflerce tevsik edici belge olarak kullanilamayacagini anlatmaktadir.

 Olayda da, kullanilmasi mecburiyeti bulunan bir belgenin, düzenlenmis olmakla birlikte,tasimasi zorunlu bilgilerin bir kismini tasimadigi tesbit edilmistir.

  Yukarida deginilen 227. maddede bu tür bir belge için herhangi bir cezai yaptirim öngörülmemistir. Olaya uygulanmis olan ayni kanunun 353. maddesinde de bu tür bir belge için cezai yaptirim öngörülmüs degildir. Baska anlatimla 353. maddede, düzenlenmis olmakla beraber  kanunun 227. maddesi uyarinca hiç düzenlenmemis kabul edilen belgeler için de özel usulsüzlük cezasi uygulanacagina iliskin bir ifadeye yer verilmemistir.

  Öte yandan, ceza uygulanmasini öngören esaslarin kanunla belirlenmesi zorunludur. Bu nedenle teblig hükmü ile  cezai yaptirim öngören düzenlemelerin  getirilmesi de mümkün bulunmamaktadir.” (Dn. 3 . D. E.1999/2073, K.1999/4996, T.30.12.1999) (http://www.kazanci.com/kho2/ibb/giris.htm)  ( Erisim Tarihi: 10.5.2016).

[19] Bu konuda  bir eserde, Anayasanin  38.maddesindeki  suç  ve   cezada  kanunilik  ilkesinin  vergi  cezalari  ile  ilgisi  üzerinde  durulmaktadir. Ilgili eserde bu hususta söyle denmektedir. “  Suç ve cezada kanunilik ilkesi  Anayasamizin 38.maddesine, “ Kimse isledigi zaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadigi bir  fiilden dolayi cezalandirilamaz. Kimseye suç isledigi zaman kanunda o suç için konulmus cezadan daha agir bir ceza verilemez. Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur” hükmüyle yansimistir. Buna göre, suç islendigi zaman yürürlükte bulunan kanuna tabidir, bu kanunun suç saydigi fiiller yürürlükteki ceza hükümlerinden daha agir olmamak kaydiyla cezalandirilabilirler ve suç ve cezalar ancak kanunlarla belirlenebilirler. Bireylerin temel hak ve hürriyetlerini güvence altina almayi amaçlayan bu hükügmler aynen vergi hukukunda da geçerlidir. Yani vergi cezalari da ayni hükümlere tabi olacak  ve ayni kurallara riayet edilerek uygulanacaklardir. “ (Ersan ÖZ., Vergilendirmede Kanunilik ve Türk Vergi Sistemi, Gazi Kitabevi, Aralik 2004,s. 132).