VERGİLEMEDE BAZI ANAYASAL İLKELER

05.05.2016 Dr. Bumin DOĞRUSÖZ - 1085 görüntülenme YAZDIR

Vergilemede bazı anayasal ilkeler

Dr. Bumin DOĞRUSÖZ

Dünya Gazetesi / 05.05.2016

Anayasamızın pek çok hükmü vergi hukuku ile ilgilidir. Örneğin Anayasa'nın temel hak ve özgürlüklere ilişkin hükümleri vergilendirme yetkisinin sınırları bakımından, Anayasa Mahkemesi'ne ilişkin hükümleri vergi kanunlarının anayasallık denetimi bakımından, idarenin yargı denetimine ilişkin hükümleri vergilendirme işlemlerinde hukuka uygunluğun sağlanması bakımından, kanunların yapılışına ilişkin hükümleri vergi kanunlarının yapılışları bakımından, bütçe ile ilgili hükümleri yürütme organına verginin tahsil yetkisinin verilmesi bakımından vergi hukuku ile ilgilidir.

Örneğin, Anayasa'nın özgürlükler ve kişi hakları ile ilgili hükümlerine bakmadan, hâkim güvencesi ve yargı denetimine ilişkin hükümlerini bir kenara bırakarak, idarenin hürriyeti bağlayıcı işlem yapma yasağını görmezden gelerek kişilere, örneğin sözleşme ve ticaret özgürlüklerinden mahrum edecek bir ceza ihdas edilemez. 

Ancak Anayasa maddelerinden ikisi, 73 ve 167/2 maddeleri, doğrudan vergi hukukunu hedef almakta ve vergi hukukunun temel ilkelerini belirlemektedir. Bu maddelerden 167/2. madde dış ticaret üzerine getirilecek mali yükümlülüklere ilişkin olup, vergilendirme ilkeleri bakımından asıl önem taşıyan 73. maddedir. 

Anayasa'nın 73. maddesinin 1. fıkrasına göre, “Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür.”

Anayasa düzenlemeleri soyut kuralları, ilkeleri içerir. Bu soyut kuralların içerikleri, normlar hiyerarşisinde aşağı doğru indikçe somutlaşır ve ilkelerin içi doldurulmaya, kurallar yaşama aktarılmaya başlanır. Anayasa – Kanun- KHK – Tüzük – Yönetmelik şeklinde düzenlemeleri yukarıdan aşağıya sıralayan ve alttaki normun üstündekilere aykırı olamayacağını ifade eden normlar hiyerarşisinde, üstte bulunan normlar ilkelere, daha altta bulunan normlar ise uygulamaya yakındır. Bu nedenle üstte yer alan normun yaratıcılığının çok uygulanırlığının az, altta bulunan normların ise uygulanırlığı çok yaratıcılığının az olduğu söylenir. 

Bu nedenle vergi hukukunun Anayasal ilkelerini yaşama geçiren asli küme vergi kanunlarıdır. 

Kanunlarda yer alan istisnalar ve muafiyetler, Anayasanın herkesi vergi ödemekle yükümlü tutan buyruğuna aykırıdır. İstisna veya muafiyetin, Anayasa ile bağdaşabilmesi, ancak bir Anayasal dayanağa sahip olmasına bağlıdır. Örneğin, sakatlık indiriminin devlete sakatları koruma görevi yükleyen Anayasa hükmüne dayanması gibi. Anayasal dayanağı olmayan veya sosyal devlet ilkesinin gereği olmayan istisna ve muafiyetler, herkesin vergi ödemesi buyruğu ile çelişir ve adaletsizlik yaratır. 

Herkesin mali gücüne göre vergi ödemesi ilkesi, sadece vergi kanunlardaki düzenlemelerle ihlal edilmez. Bazen fiili olgularda, bu ihlali yaratabilir. Örneğin, etkin bir denetimin olmayışı da verginin genelliğini ve eşitliğini zedeler. Denetimsizlik, vergi kanunlarına uymayanlar lehine, uyanlar aleyhine adaletsizlik yaratır, piyasalardaki rekabet düzenini bozar. Öte yandan Anayasadaki “herkes (...) vergi öder” düzenlemesi, herkese ödeme, devlete de ödetme ve tahsil etme yükümlülüğü getirmektedir. Devletin denetimde zaaf göstermesi, vergiyi almaması veya alamaması da, Anayasayı ihlal sonucunu doğurur. Tahsilâtın tahakkuka oranı, aynı zamanda bu anayasal buyruğu yerine getirme oranını da gösterir. Ancak bu durum bir fiili sonuç olduğundan, Anayasa Mahkemesinin veya yargı denetiminin müdahale alanı dışında kalır, bu nedenle söz konusu ihlalin yaptırımı, siyasidir. 

Anayasa verginin, herkesin mali gücüne göre alınmasını, vergi salınırken “mali güç ilkesinin” gözetilmesini emretmiştir. Ancak uygulamada, özellikle kazanç üzerinden alınan vergilerde mali güç ilkesinin yaşama aktarılmış olduğunu hiç kimse söyleyemez. Özellikle kazanç vergilemesinde, kazanç veya iratları üniter yapının dışına çıkartan beyan dışı bırakma, nihai vergiyi stopaj yolu ile alma gibi düzenleme ve uygulamalar mali güç ilkesini zedeler. 

Öte yandan dolaylı vergiler, içlerinde doğal olarak mali güç ilkesini barındırmazlar ve bu vergilere hâkim olacak ilkeler, dolaysız vergilerde olduğu gibi anayasal ilke düzeyinde pek fazla düzenlenmemiştir. Türk vergi sisteminin ağırlığının dolaylı vergilere verilmesinin, anayasa ile oluşturulmak istenen sistemle bağdaştığını söylemek bu açıdan pek mümkün değildir. 

Vergileme ilkelerinin oluşumunda, Anayasanın sadece doğrudan vergi ile ilgili hükümlerinin değil, tümünün nazara alınması gerekir. Anayasa'nın ceza hukukuna ilişkin suç ve cezaların yasallığı, suç ve cezaların önceden belli olması vb. ilkeler, vergi ceza hukukunun temel ilkeleri olmak durumundadır. Hukuk devleti ilkesinin hukuki güvenlik ve hukuki istikrar ilkeleri aynı zamanda vergi hukukunun da ilkeleri olmak durumundadır. Özel girişim özgürlüğü ve sözleşme özgürlüğünün asıl olması, vergileme ilkeleri içerisinde, bu özgürlükleri kullanılamaz hale getirmeme şeklinde belirmelidir. 

Hukuk devletinde en önemli iki ilke hukuki güvenlik ve hukuki istikrar ilkesidir. Bu ilkeler, kişilerin tabi oldukları hukuk kurallarını bilerek ve onlara güvenerek, en azından hukuki ilişkileri sonuçlanıncaya kadar o kuralların değişmeyeceği inancı ile ekonomik ilişkilerini kurmalarına hizmet eder. Dolayısıyla bu ilkeler, verginin yasallığı ilkesi ve yasama yetkisinin devri yasağı ile birlikte ala alınınca, vergiye ilişkin konuların Bakanlar Kuruluna ve Maliye Bakanlığına bırakılmaksızın yasa ile düzenlenmesini emreder. Zaten bu yüzden, yürütme organına “usule” ilişkin düzenleme yetkisi verilmesi anlaşılabilirse de “esasa” ilişkin düzenleme yapma yetkisi verilmesi mümkün değildir. 

Daha önce de bunları yazmıştım. Son zamanların tasarılarını ve tasarı taslaklarını okudukça, tekrar paylaşayım  istedim.