DEFTERLER VE BELGELERİ GİZLEME

30.06.2015 Dr. Bumin DOĞRUSÖZ - 881 görüntülenme YAZDIR

DEFTERLER VE BELGELERİ GİZLEME

 

(30.6.2015 tarihli DÜNYA Gazetesinde yayımlanmıştır)

 

Gelir vergisi, kurumlar vergisi, katma değer vergisi gibi beyan esasına dayalı vergilerin başarısı, bu beyanların sıkı surette denetimine bağlıdır. Buradaki denetimin amacı, mükelleflerin ve mükelleflerle hukuki ilişkide bulunan üçüncü kişilerin vergi ile ilgili muamelelerinin, servet, sermaye ve hesap durumlarının, faaliyet ve hesap neticelerinin belli edilmesi, incelenmesi ve tespitinin sağlanmasıdır. Vergi Usul Kanunu, bu amaçların tahakkuku amacıyla mükellefler için bilgi verme ve defter ve belgeleri saklama ve ibraz yükümlülükleri öngörülmüştür. Denetim işlevinin yerine getirilmesi, ancak defter ve belgelerin ibrazına ve bazen bunların karşıt incelemelerle gerçekliğinin saptanmasına bağlıdır. Kanunda, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, inceleme usulü, defter ve belge istenilmesine ve ibrazına, incelenmesine, ibraz edilmeme halinde izlenecek yol ve müeyyidelere ilişkin yöntemler ayrıntılı olarak yer almıştır.

Defter ve belgelerin incelenmesinin vergi sisteminin sağlıklı olarak çalışabilmesi açısından haiz olduğu önem dolayısıyla kanun koyucu, ibrazdan kaçınmaya çeşitli hukuki sonuçlar bağlamıştır. İbraz etmeme her şeyden bir re’sen tarh sebebi sayılmış, re’sen tarh edilecek vergiye ise bir kat idari para cezası uygulanmasını öngörmüştür.

Kanun koyucu fiilin önemi dolayısıyla ibraz etmeme halini ayrıca hürriyeti bağlayıcı cezayı gerektiren bir suç olarak da düzenlemiştir. Vergi Usul Kanununa göre; vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter ve belgelerin inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere ibraz edilmemesi gizleme fiili olarak suç kabul edilmiştir. Bu yazımızda bu suçu ana hatları ile irdelemek istiyoruz.

Bu suçun oluşabilmesi için, her şeyden önce defter ve belgelerin usulünce istenilmiş olunması gerekir. Usulünceden kastım, ibraz talep edenin vergi incelemesi yapmaya yetkili olması, ibraz talep yazısının kanunun tebliğ hükümlerine uygun olarak tebliğ edilmesi, ilgilisine 15 günlük süre tanınmış olunması gerekmektedir. Bu arada ibraz talep edilenin ek süre talep etmesi halinde onunda değerlendirilmiş olması gerekmektedir. Bu 15 günlük süre mali tatilden etkilenir, ancak adli tatilin bu süreye bir etkisi yoktur.

Defter ve/veya belgelerin ibraz edilmemesi (gizlenmesi) suçunun işlenebilmesi için ibrazı istenilen defter veya belgelerin varlığının noter kayıtları ile veya sair suretlerle varlığının idarece kanıtlanmış olunması gerekir. Örneğin noterdeki defter tasdik kayıtları ile defterin varlığı kanıtlanabilir. Yine taraflardan birinin bir ticari dava veya icra takibi dolayısıyla bir sözleşmeye dayanması veya defterlerin ticaret mahkemelerince bilirkişi incelemesine tabi tutulmuş veya bilirkişi raporunda bu sözleşmeye atıfta bulunulmuş olduğu hallerde idare bu bilirkişi raporu ile de defter veya belgenin varlığını kanıtlayabilir. Bu durumda ibraz talebine rağmen ibraz etmeme, gizleme suçunu oluşturacaktır. Ancak defter tutulmamışsa veya belge düzenlenmemiş ise ibraz etmeme suçu da oluşmaz. Tutulan defter tasdiksiz ise Vergi Usul Kanununa göre tutulan bir defter söz konusu olmayacağından, suç yine oluşmaz. 

Bu suçun oluşabilmesi için ibrazın vergi incelemesi için talep edilmesi gerekir. Örneğin işin terk edilmesi veya mükellefiyetin sona ermesi sebebiyle belgelerin iptal edilmek için vergi idaresine ibraz edilmemesi, bu suçun oluşumuna sebebiyet vermez.

Bu suçun oluşabilmesi için ibrazın saklama süresi içerisinde talep edilmesi gerekir. Saklama süresi geçtikten sonra da inceleme için ibraz talep edilebilir. Örneğin 1.1.2015 tarihi itibariyle 2009 yılı defterleri için saklama süresi sona ermiştir. Ancak 2009 Aralık ayı devreden KDV’sini 2010 yılı Ocak ayında indirim konusu yapan bir mükellefin bu devreden KDV ile ilgili olarak sınırlı inceleme amacıyla 2009 defterlerinin ibrazı talep edilebilir. Mükellef bu talebe uymazsa suç oluşmaz. (Ancak bu durumda idarenin Ocak ayında indirim konusu yapılan devreden KDV’yi reddedebileceği de unutulmamalıdır.)

Vergi Usul Kanunu kural olarak vergi incelemesinin mükellefin iş yerinde yapılacağını, ancak mükellefin ölmüş olması veya işyerinin sağlıklı bir incelemeye elverişli olmaması gibi istisnai hallerde dairede yapılabileceğini hükme bağlamıştır. Defter ve belgelerin daireye getirilmesinin istenilmesi halinde, inceleme elemanının bu istisnai hallerden birinin gerçekleştiğini de ispat edebilir durumda olması gerekir. Bu da ancak yoklama ile belirlenebilir. Uygulamada inceleme elemanları defter ve belgelerin daireye ibrazını talep etmekte, gönderilen yazıda mükellefin iş yerinde inceleme talep ediyorsa bunu bildirmesini istemekte, ibraz edilmemesi halinde de suç duyurusunda bulunmaktadır. İnceleme elemanları, bu şekilde iş yerinin incelemeye elverişli olmadığına dair ispat yükünü mükellefe veya sorumluya aktarmaya ve bu suretle yasayı dolanmaya çalışmaktadırlar. Ancak Yargıtay bunu doğal ve pek yerinde olarak geçerli kabul etmemekte, inceleme elemanlarınca işyerinin sağlıklı incelemeye elverişli olmadığı ibraz talep tarihi itibariyle kanıtlanmadıkça, daireye isteme halinde ibraz etmeme suçunun oluşmayacağına karar vermektedir.

İbraz süresi içerisinde ibraza engel bir mücbir sebebin varlığı veya defter ve belgelerin mücbir sebep (kişinin elinde olmayan bir sebeple elinden çıkmış olması halinde) dolayısıyla ibraz edilememe halinde bu suç yine oluşmaz. Ancak bu gibi durumlardan pek çoğunda Ticaret Kanununa göre “zayi belgesi” alınabilmektedir. Ancak Yargıtay bu suça ilişkin yargılamalarda zayi belgesini, çekişmesiz yargı sonucu oluşmuş olması ve aksi her zaman kanıtlanabilir bir belge olarak nitelemektedir. Dolayısıyla zayi belgesinin alınmasına sebebiyet veren maddi olayın ve delillerinin ceza mahkemesi tarafından tekrar değerlendirmesini istemektedir.   

Bu suç neticesi harekete bitişik bir suç olduğundan bu suça teşebbüs olmaz. Bu suçun ihmali hareketle işlenebilecek bir suç olması dolayısıyla teorik olarak teşebbüse elverişli olduğunu savunan yazarlar bulunmakla birlikte onlar da pratikte teşebbüs aşamasının olanaksızlığını kabul etmektedirler.

Belli bir döneme ilişkin defterlerin veya bir belgenin ibraz edilmemesi dolayısıyla suç oluştuktan sonra aynı dönem defterlerinin veya aynı belgenin tekrar başka sebeple de olsa talep edilmesine rağmen ibraz edilmemesi, yeni bir suçu oluşturmaz. Örneğin 2014 yılı defterleri kurumlar vergisi incelemesi dolayısıyla talep edilmesine rağmen ibraz edilmemesi sebebiyle suç oluştuktan sonra bu defterlerin KDV incelemesi dolayısıyla ibrazının talebinde ibraz etmeme halinde yeni bir suç oluşmaz. Zira kişi 2014 defterini ibraz etmeme kastını zaten ortaya koymuş ve cezalandırılmıştır.

Tek bir ibraz talebi ile birden fazla defterin veya belgenin veya farklı yıllara ilişkin defterlerin talep edilmesine karşın ibraz edilmemesi tek bir suçu oluşturur. Çünkü burada tek bir ibraz etmeme iradesi söz konusudur. Bir birini izleyen veya kısa aralıklarla farklı dönem defterlerinin ibrazının talebi halinde ise tek bir suç mu yoksa farklı suçlar mı kabul edileceği konusunda Yargıtay bir kararında, talep edilenlerin bir defada talep edilme olanağının araştırılması ve farklı tarihlerde talep edilmenin sebeplerinin araştırılması gerektiğine karar vermiştir.

Aslında bu konuda daha çok değinilmesi gereken husus var ama köşemin sınırı bitti, kusura bakmayın.