Yenileme fonu – tasinmaz satis kazanci iliskisi

07.10.2010 Dr. Bumin DOGRUSÖZ - 1337 görüntülenme YAZDIR

Yenileme fonu – tasinmaz satis kazanci iliskisi
7 Ekim 2010, A.Bumin DOGRUSÖZ

Ticari isletmelerce iktisadi kiymetlerin yenileme amaciyla satilmasi sonucu olusan kâr, Vergi Usul Kanunu’nun 328/4. maddesinde yer alan düzenlemeye dayanilarak yenileme giderlerini karsilamak üzere pasifte geçici bir hesapta ve yenileme fonu adi altinda en fazla üç yil süreyle tutulabilir. Bu üç yillik süre içerisinde yenileme amaci ile kullanilmamis söz konusu kâr, üçüncü yilin matrahina eklenerek vergiye tabi tutulur. Üç yillik süre sonunda yeni bir iktisadi kiymet alinmamis olunmasinin her hangi bir yaptirimi da yoktur. 
Görüldügü gibi ‘yenileme fonu’ müessesesi isletmelere bir yandan iktisadi kiymetlerini daha kolay yenileme olanagi sunarken, bir yandan da vergi erteleme müessesesi olarak islev görmektedir. 
Yenileme fonunun ayrilabilmesi veya olusturulabilmesi için isletmenin yetkili organinin, iktisadi kiymet satis kâri ile satilan kiymeti yenileme iradesini ortaya koymasi gerekir. Burada yenileme amacinin dayanagi veya sebebi önemli degildir. Yenileme fonuna alinan iktisadi kiymet satis kârinin bu kârin sermayeye eklenmesi veya kâr olarak dagitimi söz konusu olamaz. Bu fon, yeni bir iktisadi kiymet alinmasi halinde alinan iktisadi kiymetin amortismanlarinin mahsubu suretiyle kapatilir. 
Burada iktisadi kiymetin yenilenmesi söz konusu oldugundan satin alinan iktisadi kiymetin, satilanla ayni cinsten veya nev’iden olmasi zorunludur. Ancak satilanla alinanin bire bir ayniligi da aranmaz. 
Öte yandan Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 1/e bendinde; kurumlarin, en az iki tam yil süreyle aktiflerinde yer alan tasinmazlari satisindan dogan kazançlarinin yüzde 75’lik kismini, satisin yapildigi yili izleyen ikinci takvim yilinin sonuna kadar satis bedelini tahsil etmek ve satisin yapildigi yili izleyen besinci yilin sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabinda tutmak kaydi vergiden istisna tutabilecekleri hükme baglanmistir. 
Vergiden istisna edilen ve fona alinan bu kazanç kismi, bes yil içinde sermayeye ilave disinda herhangi bir sekilde baska bir hesaba nakledilemez veya isletmeden çekilemez ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarilamaz. Aksi halde bu islemlere tabi tutulan istisna kazanç için zamaninda tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa ugramis sayilir. 
Tasinmaz ticareti ve kiralanmasiyla ugrasan kurumlarin bu amaçla ellerinde bulundurduklari degerlerin satisindan elde ettikleri kazançlar istisna kapsami disindadir. 
Kurumlarin tasinmaz satislari neticesinde elde ettikleri ve aktardigimiz yasal düzenleme uyarinca yüzde 75’ini vergiden istisna ettikleri kazancin geri kalan vergiye tabi kismini yenileme fonuna alip alamayacaklari sorusu, üzerinde durulmaya deger bir konudur. Duruma göre cevap vermek gerekir. 
Pek çok yazar (bu konuda geçen yazimizda atif yaptigimiz iki makaleyi ilk akla gelen örnek olarak gösterebilirim), iki müessesenin amacindan hareketle bu soruya olumsuz yanit vermektedir. Gerçekten iki müessesenin amaci farklidir. Istisna düzenlemesinin amaci, bent gerekçesine göre, “kurumlarin bagli degerlerinin ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir sekilde kullanilmasina olanak saglanmasi ve kurumlarin mali bünyelerinin güçlendirilmesidir”. Yenileme fonu müessesesi ise, üzerlerindeki vergi yükünü hafifletmek yoluyla isletmelere iktisadi kiymetlerini daha kolay yenileme olanagi sunmaktadir. 
Bir kurumun tasinmazini yerine yenisi almak gayesi satmasiyla, kurumun mali bünyesinin güçlendirmek ve bagli degerlerini ekonomik faaliyetlerde daha etkin bir sekilde kullanma amaci ile satmasinin çok farkli anlam tasidigi kesin olmakla birlikte, bir kurumun ayni amaci ayni anda tasiyarak hareket etmesi de pekâlâ mümkündür. 
Örnegin mali bünyesi zayiflayan bir kurumun, sehrin degerli bir yerindeki yedi katli merkezini satarak çok daha mütevazi bir semtte daha küçük ve az katli, daha ucuz bir binayi sirket merkezi olarak satin almayi amaçlamasi ve bu sekilde elde edecegi kaynagi mali bünyesini güçlendirmek amaciyla kullanmayi, örnegin vadesi geçmis ve kisa vadeli kredi borçlarini bu yolla kapatmayi hedeflemesi halinde, hem istisnadan yararlanmasina hem de istisna sonrasi kazancini yenileme fonuna almasina hiçbir yasal engel yoktur. Bu örnekteki kurum tasinmaz satisinda, her iki müessesenin de amacini tahakkuk ettirmektedir. 
Bu nedenle yukaridaki sorumuza hemen olumsuz cevap vermemek, duruma göre cevap vermek gerekir. Çünkü burada verilecek olumsuz ve kesin yanit, örnekteki gibi hallerde, hem yasanin amacina hizmet etmeyecek hem de mükellefleri yasalarin tanidigi olanaklardan haksiz yere mahrum edecektir.