Ecrimisil Kanunen Kabul Edilen Bir Gider Midir?

30.05.2011 Dr. Basar SOYDAN- 3659 görüntülenme YAZDIR

Ecrimisil Kanunen Kabul Edilen Bir Gider Midir?
30 Mayis 2011, Soner YAKAR

Bu makale Vergi Sorunlari Dergisinin 272. sayisinda (Mayis 2011) yayinlanmistir.
 
-GIRIS
Kamunun sahibi oldugu mallar hukuksal bakimdan özel mülkiyetteki mallardan farkli özellikler tasidigi gibi, kendi aralarinda da farkliliklar göstermektedir. Kamu mallarinin[1] elde edilmesi, elden çikarilmasi ve bunlardan yararlanma farkli hükümlere tabidir[2]. Kamu mallarinin dogrudan kullanilmasi, hukuk rejimi açisindan kolektif kullanimlar ve özel kullanimlar olarak iki farkli sekilde ortaya çikmaktadir. Kamu mallarinin kolektif kullanimi, kamunun dogrudan kullanimina açik olan mallarin herkes tarafindan kullanilmasidir. Dolayisiyla bu tür mallar için bireylerin belli kosullari yerine getirmelerine belirli bir statü içine girmelerine, idareden izin almalarina veya idare ile sözlesme imzalamalarina gerek yoktur. Kamu mallarinin kolektif kullaniminda hukuk rejimine hakim olan üç ilke vardir. Bunlar: serbestlik, esitlik ve bedavaliliktir. Özel kullanim ise, kamu malinin kisi veya kisiler tarafindan, baskalarinin o kamu malini engelleyecek sekilde kullanilmasidir[3]. Kamu mallarinin özel kullanimi kolektif kullanimdan tamamen farklilik göstermektedir. Kamu mallarinin özel kullaniminda geçerli olan üç temel ilke ise; özel kullanimlar serbest degildir, özel kullanimlar bedava degil ücretlidir, özel kullanimlar geçicidir. Dolayisiyla kamu mallarinin özel kullanimi, o kamu malinin genelde isgal edilmesi seklinde ortaya çikmaktadir[4].
 
Bu çalisma kapsaminda, Kamu mallari için ecrimisil tanimi ve özellikleri üzerinde durularak, 2886 sayili Devlet Ihale Kanunu ve Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmelikte kamu mallari için ecrimisil istenebilmesi için gerekli sartlari belirtilecektir. Yalniz ecrimisil özel hukukta da uygulandigindan bu çalisma kapsaminda kamu mallari için talep edilen ecrimisilin kanunen kabul edilen gider olup olmadigi ele alinacagindan özel hukuktaki ecrimisil uygulamasi bu çalisma kapsami disinda kalacaktir. Dolayisiyla kamu mallari için talep edilen ecrimisilin bir kira ödemesi mi oldugu yoksa bir tazminat mi oldugu incelenecek ve bu çerçevede ise gelir ve kurumlar vergisi açisindan kanunen kabul edilen bir gider olup olmadigi tartisilacaktir. 
 
 
 
           1.ECRIMISIL KAVRAMI VE ÖZELLIKLERI
Ecrimisil[5] bir malin kullanilmasindan dogan yararin para ile degerlenmesi, bir gayrimenkulü haksiz sekilde kullanan kisinin malike ödeyecegi tazminat olarak açiklanmaktadir[6]. Bir anlamda, bir malin kullanimdan dogan menfaatin para ölçüleriyle takdir[7] edilen miktaridir. Bu çerçevede, kamu mallari için ecrimisil ise; hazinenin özel mülkiyetinde bulunan tasinmaz mallar ile devletin hüküm ve tasarrufu altinda bulunan yerlerin herhangi bir hukuki sebep veya sözlesmeye dayanmadan haksiz bir sekilde isgal edilmesi durumunda isgalciden istenen miktardir[8]
 
2886 Sayili Devlet Ihale kanunun[9] 75. Maddesinde; “Devletin özel mülkiyetinde veya hüküm ve tasarrufu altinda bulunan tasinmaz mallari[10] ve Vakiflar Genel Müdürlügü ile idare ve temsil ettigi mazbut vakiflara ait tasinmaz mallarin, gerçek ve tüzelkisilerce isgali üzerine, fuzuli sagilden, bu Kanunun 9 uncu maddesindeki yerlerden sorulmak suretiyle, idareden tasinmaz ve degerleme konusunda isin ehli veya uzmani üç kisiden olusan komisyonca tespit tarihinden geriye dogru bes yili geçmemek üzere tespit ve takdir edilecek ecrimisil istenir. Ecrimisil talep edilebilmesi için, Hazinenin isgalden dolayi bir zarara ugramis olmasi gerekmez ve fuzuli sagilin[11] kusuru aranmaz” denilmektedir. Bu madde de ecrimisilin tanimi yapilmamis sadece devletin hüküm ve tasarrufu altinda bulunan tasinmaz malinin, gerçek veya tüzel kisi tarafindan fuzulen isgal edilmesi durumunda bunlardan kullanma ve yararlanma karsiliginda kira benzeri bir bedelin alinmasi gerektigi belirtilmistir[12]. Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeligin[13] 4/ç Maddesinde Ecrimisil söyle tanimlanmistir: “Hazine tasinmazinin, Idarenin izni disinda gerçek veya tüzel kisilerce isgal veya tasarruf edilmesi sebebiyle, Idarenin bir zarara ugrayip ugramadigina veya isgalcinin kusurlu olup olmadigina bakilmaksizin, tasinmazin isgalden önceki hâliyle elde edilebilecek muhtemel gelir esas alinarak Idarece talep edilen tazminati” dir.
 
Ecrimisil talep edilebilmesi için ecrimisili doguran olayin gerçeklesmis olmasi gereklidir. 2886 Sayili Devlet Ihale Kanunun 75. Maddesinde “isgal üzerine” ecrimisil istenecegi belirtilirken yani ecrimisili doguran olay sadece “isgal” olarak belirtilmisken, Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeliginin 4/ç Maddesinde “isgal veya tasarruf edilmesi sebebiyle” denilerek ecrimisili doguran olayin meydana gelmesi için yani ecrimisil talep edilebilmesi için kamu malinin isgal edilmis veya kisi/kisilerin tasarrufu altinda olmasi gerektigi belirtilmistir. Ecrimisili doguran olay olarak isgal su sekillerde ortaya çikmaktadir; herhangi bir yararlanma hakki olmamasina ragmen kamu malini kullanmaya baslanmasi durumunda veya Usulüne uygun bir yararlanma statüsünde iken yararlanma süresinin dolmasina ragmen fiilen kullanmaya devam etme suretiyle ortaya çikmaktadir[14]. Dolayisiyla Ecrimisil istenilmesi için idare ile bir kira sözlesmesi yapilmamis veya herhangi bir izin (örnegin ruhsat) alinmamis olmasi gereklidir[15]. Eger kira sözlesmesi var ise, kira sözlesmesinin bitim tarihinden itibaren, isgalin devam etmesi halinde, sözlesmede hüküm varsa ona göre hareket edilir. Eger sözlesmede bir yüküm yoksa ecrimisil alinir (DIK Madde 75/3)[16]. Tahsisli veya kamu hizmetlerinde kullanilmak üzere kiralanmis bir binanin bir kisminin isgal edilmis olmasi durumunda da ecrimisil talep edilebilir[17]. Bunlarin disinda, devletin hüküm ve tasarrufu altindaki tasinmazin kiralanmasina iliskin sözlesmede belirtilen farkli bir kullanim nedeniyle de ecrimisil istenebilecektir[18].
 
Kisilerin kamu malindan yararlanmasi nedeniyle ecrimisil istenebilmesi için belirli sartlar bulunmaktadir. Devlet Ihale Kanunundaki ilgili madde ve Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmelikteki tanimdan hareketle ecrimisil istenebilmesi için gereken sartlar sunlardir; Idarenin izni disinda olmali; yani kamu malinin kullanimi için herhangi bir idari makamdan izin alinmamis herhangi bir kullanim sözlesmesi veya kira sözlesmesi yapilmamis olmasi gereklidirKamu mali gerçek veya tüzel kisilerce isgal veya tasarruf edilmis olmalidir. Idarenin ecrimisil isteyebilmesi için öncelikle devletin özel mülkiyetinde veya hükmü ve tasarrufu altinda bulunan bir tasinmazin isgal edilmis olasi gerekmektedir[19]. Devletin mülkiyetinde veya hükmü ve tasarrufu altinda olmayan mallar için idare tarafindan ecrimisil istenemeyecektir. Kamu malinin isgali, tarima elverisli araziyi ekip biçmek, devlet ait araziye bina ve tesis yapmak seklinde degisik sekillerde ortaya çikabilir[20]. Dolayisiyla ecrimisil istenebilmesi için isgal ve tasarrufun olusum biçimi önem tasimamaktadir[21]. Hukuki bir dayanagi olmadan yapilan her türlü kullanim isgal olarak kabul edilecek[22] ve ecrimisil istenebilecektir[23]. Kamu malinin hukuka aykiri bir sekilde isgal durumunda ecrimisil alinmasinda kanunda ve yönetmelikte açikça belirtildigi üzere gerçek veya tüzel kisiler olmalidir. Ecrimisil talep edilebilmesi için, Hazinenin isgalden dolayi bir zarara ugramis olmasi aranmayacaktir; Ecrimisil hazine zarari dogsa da dogmasa da talep edilebilecektir. 2886 sayili Devlet Ihale kanunu ve ilgili yönetmelikte belirtildigi üzere; isgalcinin kusurlu olup olmadigina bakilmaksizin ecrimisil talep edilecektir; Kanunda geçen “haksiz kullanicinin kusuru aranmaz” ifadesini, kisinin iyi niyetli ya da kötü niyetli olmasi seklinde anlamak gerekir[24]. Dolayisiyla burada ecrimisil talep edilebilmesi için kamu malini isgal edenin iyi niyetli veya kötü niyetli olmasi önem tasimayacaktir.
 
Kamu malina ikinci tecavüz durumunda da ecrimisil istenebilecek midir? Bu konuda Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeligin 85.Maddesinde; “Fuzuli sagilin isgal veya tasarruf ettigi tasinmazdan tahliyesinin herhangi bir nedenle saglanamamis olmasi, ayni tasinmazdan ikinci ve müteakip defa ecrimisil istenmesine engel teskil etmez. Ecrimisilin tahsil edilmesi, tasinmazdaki kullanimin devami hakkini vermez” denilmistir. Bu maddede de belirtildigi üzere, ikinci isgal veya tasarruf durumunda da ecrimisil istenebilecektir. 
 
2. ECRIMISIL KANUNEN KABUL EDILEN BIR GIDER MIDIR?
2.1.Genel Olarak
Ecrimisilin kanunen kabul edilen gider olup olmadiginin tespiti için öncelikle, bir kira ödemesi mi yoksa tazminat olup olmadiginin tespit edilmesi gerekmektedir. Çünkü ecrimisil kamu mallarinin kullanim bedeli olarak alinmaktadir. Bu bedelin kira mi yoksa tazminat mi oldugu kanunen kabul edilen gider olarak kabul edilip edilmemesi açisindan önem tasimaktadir. Eger ecrimisil bir kira ödemesi ise Gelir Vergisi Kanunun 40/5. Maddesine göre indirim konusu yapilabilecektir. Ecrimisil eger bir tazminat ise o zaman GVK 40/3. Maddesinde belirtilen kanunen indirimi kabul edilen bir tazminat mi yoksa GVK 41/6. Maddesinde belirtilen kanunen kabul edilmeyen bir tazminat mi bunun tespit edilmesi gerekecektir. Gelir Vergisi Kanunundaki bu durum Kurumlar Vergisi Kanunu içinde geçerlidir.
Ecrimisilin kira mi yoksa tazminat mi oldugunun tespitinden önce, kamu alacagi olup olmadiginin tespit edilmesi önem tasimaktadir. 6183 Sayili AATUHK’da kamu alacaginin tanimi yapilmadigi sadece nelerin kamu alacagi oldugu tek tek belirlenmek suretiyle yetinildigi için kamu alacagi kapsaminin belirlenmesi ile ilgili sorunlarla karsilasilmistir. Buna bagli olarak ta ögretide kamu alacagi ile ilgili birçok tanim yapilmistir[25]. Kumrulu’ya göre kamu alacaklari “devletin yüküm ya da borç iliskisi sonucu idari islemlerle saglanan kamu gelirleri seklinde” [26] bir tanim yaparken, Karakoç’a göre ise[27]; “kamu alacagi, kamu hizmetlerinin finansmani amaciyla, kamu gücüne dayanilarak konulan mali yükümlerden kaynaklanan, kamu idarelerinin bütçelerinde yer alan ve idari islemler araciligiyla tahsil edilebilen kamu gelirleri” seklinde tanimlamistir.[28]. Bu tanimlarin ortak noktalarindan birisi de kamu alacaklarinin idari islemler araciligiyla toplanmasidir. Ecrimisil kamu hukukuna dahil olan Devlet Ihale Kanunun 75.Maddesi ile özel sekilde düzenlenmistir. Bu düzenlemede, ecrimisil miktarinin tayin, tespit ve tahsil sekilleri isgalcinin rizasi dikkate alinmadan dogrudan dogruya idare tarafindan kamu gücüne dayanilarak tek tarafli olarak idari islemlerle tespit edilmektedir[29]. Dolayisiyla kamu mallari hukukunda ecrimisil alacagi olarak talep edilen para, idare tarafindan tayin ve tespit edilmekte ve yine idare tarafinda kamu gücüne dayanilarak tahsil edilmektedir. Bu çerçevede, ecrimisil alacagi idari islemler ile tahsil edilmektedir[30]. Ayrica, 6183 sayili Kanunun 1.Maddesinin kapsaminda belirtilen alacaklardan[31] biri olmasa da Devlet Ihale Kanunu’nun 75.Maddesinin 2.fikrasina göre ecrimisil alacaklari kamu icra hukukuna göre tahsil edilmesi gerekecektir[32]. Ecrimisil alacaklarinin tarh, teblig, tahakkuk ve tahsil asamasindaki uyusmazliklarinin da idare mahkemelerinde görülmesi ve bu kararlarin itiraz ve / ya da temyiz yerlerinin Bölge idare ve Danistay olmasi da ecrimisil alacaklarinin kamu alacagi niteliginde oldugunu göstermektedir[33]. Danistay’in ecrimisilin kamu alacagi oldugu yönünde kararlari bulunmaktadir. Örnegin Danistay 10. Dairesi vermis oldugu kararlarda[34]; “..döneminde isgal eden davacinin hazine payi yönünden fuzuli sagil oldugu, kamu alacagi niteliginde bulunan ecrimisil alacaginin isgalin tespit edildigi..” denilerek ecrimisilin kamu alacagi niteligini kabul etmektedir. Yargitay’da vermis oldugu bir kararinda ecrimisilin kamu alacagi oldugu kabul etmistir[35].
 
2.1. Ecrimisil Bir Kira Ödemesi midir?
818 Sayili Borçlar Kanununa[36] göre[37], kira öyle bir akittir ki kiralayan onunla, kiraciya ücret mukabilinde bir seyin kullanilmasini terk etmedigi iltizam eder (Madde 248). Bir anlamda kira, bir tasinir veya tasinmaz malin bir bedel karsiliginda baska birisinin kullanimina sunulmasidir[38]. Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeliginde de belirtildigi üzere idare, ecrimisilin kamu mallarinin kullanimindan dolayi alinan bir tazminat oldugunu açikça vurgulamistir.Idare vermis oldugu bazi özelgelerde de kamu mallari için ödenen ecrimisilin bir kira bedeli olmagini belirtirken[39],diger taraftan baska bir özelgede ise[40]; devletin bireylere yapacagi ecrimisil ödemelerinin kira ödemesi olarak kabul edilmesi gerektigi ve söz konusu ödemelerden tevkifat yapilmasi gerektigi yönünde karar vermistir. Dolayisiyla vergi idaresi, kamu mallari için ödenen ecrimisilin kira olmadigini fakat kamunun bireylere ödemis oldugu ecrimisilin ise kira oldugunu kabul etmektedir. Yani, kamu mallari için ödenen ecrimisil ile özel hukukta ödenen ecrimisilin farkli oldugu kabul edilmektedir.
 
 Ecrimisilin bir kira bedeli olup olmadigi daha çok özel hukukta tartisma konusu olmustur. Eski hukukumuzda, ecrimisilin bir kira bedeli, ücret oldugu belirtilmistir (Mecelle 404)[41]. Bugünkü hukukumuzda ise fuzuli sagil deyimi kötü niyetli zilyet kavramina tekabül etmektedir[42]. Dolayisiyla medeni kanun açisindan kötü niyetli zilyedlerin ödeyecegi tazminat ecrimisil olarak adlandirilmistir. Özel hukukta ecrimisilin bir kira olup olmadigi tartismasi daha çok ecrimisilde zamanasimi konusu çerçevesinde yapilmistir. Yargitay çesitli kararlarinda ecrimisilin mahiyetini kira bedeline benzetmistir. Bu konuda 25.05.1938 tarihli Içtihadi Birlestirme Kararinda ecrimisilin bir kira bedeli gibi Borçlar Kanunundaki 5 senelik zamanasimina tabi olduguna karar vermis[43], daha sonra bu görüsünü degistirerek 08.03.1950 tarihli kararinda ise fuzuli isgalin kiraya benzetilemeyecegini, bunun haksiz fiil sayilmasi gerektigi yönünde karar vermistir[44],[45]. Fakat bu karara ragmen, Yargitay Hukuk Genel Kurulu ve Daireleri, kira bedeline iliskin olarak bes yillik zamanasimini uygulamaya devam etmektedirler[46].
Kamu mallari için ödenen ecrimisilin kira olup olmadigi ögretide çok fazla tartisma konusu olmamistir. Bunun nedeni ise kira ile ecrimisil arasindaki farkliliklarin kolayca ortaya konulabilmesindendir. Bu çerçevede ecrimisilin bir kira olmadigina yönelik görüsler su gerekçelere dayandirilmistir[47]; Kira devlet mallarinin olagan bir yönetim seklidir. Ecrimisil ise istisnai bir yönetim seklidir. Kirada sözlesme vardir, Ecrimisilde ise herhangi bir sözlesme yoktur. Bir anlamda, kira ile ecrimisil alacagi arasindaki en önemli farklardan birisi kullanilan veya elde tutulan tasinmaz malin, malikinin rizasi olup olmadiginin belirlenmesidir. Bu çerçevede, Ecrimisil de Kamu mallarinin sahibi olan Devletin veya kamu idaresinin izni bulunmamaktadir. Kira gelecege yönelik olarak ödenir, ecrimisil ise geçmise yönelik olarak tahsil edilir. Kira alacaklari, zamaninda ödenmedigi takdirde, Icra ve Iflas Kanunu’na göre tahsil edilmekte iken, ecrimisil ise 6183 Sayili Kanun’a göre tahsil edilmektedir. Kira ile ilgili uyusmazliklar adli yargida çözümlenirken, ecrimisile iliskin uyusmazliklar idari yargida çözümlenmektedir. Kira sözlesmesine devlete ait tüm mal ve haklar konu olabilirken, ecrimisil uygulamasinda ise sadece Hazine mallari ile devletin kamu mallari için ecrimisil talep edilebilmektedir. Dolayisiyla kamu mallarinin isgali için ödenecek olan ecrimisil bir kira niteliginde degildir.
 
2.2. Ecrimisil Bir Tazminat midir?
Bir borç iliskisi disinda hukuki degerlerin zarara ugratilmasi durumunda ortaya çikan sonuçlar Borçlar Kanunu Madde 41-60 arasinda “haksiz muamelelerden dogan borçlar” basliginda düzenlenmistir. Borçlar Kanununda borç iliskisi disinda zarar verici fillerden dolayi meydana gelen sartlar belirlenmis olmaktadir Hukuka aykiri ve kusurlu bir fiille baskasina zarar veren kisi bu zarari tazmin etme borcu altinda bulunmaktadir[48]. Tazminat, kisinin maddi ve manevi varliginda meydana getirilmis olan eksilmenin doldurulmasi için yüklenilen edim olarak tanimlanmaktadir[49]. Dolayisiyla Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmelikte ecrimisilin kamu mallarinin kullanimi için ödenen bir tazminat olarak nitelendirilmis olsa da özel hukukta belirtilen ve haksiz fiilden dogan bir tazminattan bahsedilemeyecektir. Çünkü tazminat bir zarar karsiligi istenen bir bedelken, ecrimisil ugranilan herhangi bir zarara karsilik talep edilmemektedir[50]. Ayrica ecirimisil önceki bölümde açikladigimiz üzere bir kamu alacagidir ve kanunda belirtilen sartlarin varligi halinde ilgili idare tarafindan herhangi bir karara bagli olmaksizin talep hakki dogmaktadir. Bu çerçevede, özel hukukta haksiz fiilden dolayi alinan ve kisinin maddi ve manevi varliginda meydana getirilmis olan eksilmenin doldurulmasina yönelik yüklenilen bir edim olan tazminatin, bir kamu alacagi olarak nitelendirilmesi kanimizca dogru degildir[51].
 
2886 Sayili Devlet Ihale Kanunun 75. Maddesinde ecrimisilin bir tazminat oldugu belirtilmemistir. Fakat, Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeliginde ise ecrimisilin idarece “talep edilen bir tazminat” oldugu açikça vurgulanmistir. Dolayisiyla ilgili yönetmelikte ecrimisil bir tazminat olarak kabul edildigine göre Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi açisindan tazminatlarin hangi durumlarda gider olarak kabul edildiginin tespit edilmesi gerekecektir. Gelir Vergisi Kanununun 40/3. Maddesinde “Isle ilgili olmak sartiyle, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar”in gider olarak kabul edilecegi belirtilmistir. Diger taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 41/6. maddesinde ise; “Her türlü para cezalari ve vergi cezalari ile tesebbüs sahibinin suçlarindan dogan tazminatlar (Akitlerde ceza sarti olarak derpis edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayilmaz.)” gider yazilamayacagi kabul edilmistir. Bu madde hükmünde belirtildigi üzere, “tesebbüs sahibinin suçlarindan dogan tazminatlar” in gider yazilamayacagi kabul edilmistir. Dolayisiyla bu iki madde birlikte yorumlandigi zaman ticari faaliyetle ilgili olmak sarti ile ve suç olusturmamak kosulu ile sözlesmeye veya mahkeme kararina veya kanun emrine istinaden ödenen tazminatlarin gider yazilabilecegi sonucu ortaya çikmaktadir. Diger taraftan, tazminata yol açan fiil kanunlarda suç ise o zaman tazminat gider yazilamayacaktir[52]. 5520 Sayili Kurumlar Vergisi Kanunun (KVK) 11/g maddesine göre de; “Sözlesmelerde ceza sarti olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarinin, yöneticilerinin ve çalisanlarinin suçlarindan dogan maddî ve manevî zarar tazminat giderleri” kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabul edilecektir. Dolayisiyla tazminatlarin kanunen kabul edilen gider olup olmadigi konusunda KVK açisindan da ayni esaslar benimsenmistir. Fakat, madde hükmünde açikça “suç” lardan dogan tazminatlar olarak belirtilmis olmasina ragmen, madde gerekçesinde tazminatlarin gider yazilabilmesi için bir yerinde suç sayilan fiiller bir yerinde ise kusur sayilan hallerden bahsedilmistir[53]. Vergi Idaresi ise kanun lafzi açik olmasina ve VUK’da lafzin açik oldugu durumlarda diger yorum yöntemlerinin kullanilmasinin yolunu kapatmis olmasina ragmen, tazminatlarla ilgili vermis oldugu özelgelerde kanunun lafzi yorumu yerine ilgili gerekçede belirtilen kusur kavramini dikkate alarak, tazminatlarin suçtan degil kusurdan dogmasi durumunda da gider yazilmayacagini kabul etmektedir[54].
 
Türk Ceza Kanunun (TCK) 154. Maddesinde hakki olmayan yere tecavüz suç olarak kabul edilmistir[55],[56]. TCK 154. Maddesine göre; “Bir hakka dayanmaksizin baskasina ait tasinmaz mal veya eklentilerini malikmis gibi tamamen veya kismen isgal eden veya sinirlarini degistiren veya bozan veya hak sahibinin bunlardan kismen de olsa yararlanmasina engel olan kimseye, suçtan zarar görenin sikâyeti üzerine alti aydan üç yila kadar hapis ve bin güne kadar adlî para cezasi verilir.” denilmektedir. Madde hükmünde belirtildigi üzere isgal suçtur. Dolayisiyla da kamu malinin isgali de TCK 154.Maddesine göre suçtur[57] . Fakat, Devlete ait veya Devletin hüküm ve tasarrufundaki tasinmaz mallara yapilan tecavüz veya müdahalelerin süre sarti aranmaksizin önlenmesi, tasarrufa iliskin güvenligi ve kamu düzenini saglamayi amaçlayan 3091 sayili Yasa[58] ile ayni mütecaviz tarafindan ikinci defa veya onun yararina baskalari tarafindan yapilacak tecavüz veya müdahalelere alti aydan iki yila kadar hapis cezasi getirilmistir[59]. Dolayisiyla 3091 sayili Tasinmaz Mal Zilyedligine Yapilan Tecavüzlerin Önlenmesi Hakkindaki Kanunun 15.Maddesinde cezalarin Tasinmaz Mal Zilyedligine ikinci tecavüz halinde verilecegi belirtilmistir. Bu çerçevede 3091 sayili Kanunda Tasinmaz Mal Zilyedligine yapilan ikinci tecavüz halini suç olarak kabul etmistir[60]. 154 Sayili Isgal ve Tecavüzlerin Giderilmesi Hakkindaki Genel Teblig de ise cezalara iliskin uygulanacak hükümlerde öncelik sirasini söyle belirlemistir; Kamu tasinmazina ilk tecavüz durumunda TCK hükümleri uygulanacagi, ikinci tecavüz halinde ise 3091 Sayili Kanunun 15.Maddesindeki cezalar uygulanacagi belirtilmistir[61]. Yalniz, 3091 sayili kanunun 15/1. Maddesinde “fiil daha agir bir cezayi gerektiren ayri bir suç teskil etmedigi takdirde” ibaresinin bulunmasi nedeniyle ikinci tecavüz durumunda hangi ceza daha agir ise o ceza uygulanacaktir. Bu çerçevede 3091 sayili kanundaki ceza ile TCK 154. Maddesinde belirtilen cezadan hangisi daha agir ise o uygulanacaktir[62]. Özetle kamu malinin isgali, TCK kapsaminda da olsa ve 3091 sayili kanun kapsamina da girse suç olarak kabul edilmistir.
 
 Ecrimisil idare tarafindan bir tazminat olarak kabul edilmekte ve tazminata yol açan fiil kanunlarda suç ise tazminatin Kurumlar Vergisi ve Gelir Vergisi açisindan gider olarak yazilmasi mümkün degildir. Kamu malini ilk defa isgal TCK kapsaminda suç sayildigi için bu isgalden dolayi ödenecek ecrimisil suç sayilan bir fiilden dolayi ödendiginden gider yazilmasi mümkün olmayacaktir. Ayni zamanda ikinci isgal fiilinde de suç olusacagindan ikinci defa ecrimisil talep edilmesi durumunda gider yazilmasi mümkün olmayacaktir. Çünkü ecrimisile neden olan ikinci fiilde TCK kapsaminda veya 3091 sayili kanunda suç olarak nitelendirilmistir.
 
Ecrimisil suç sayilan fiilden dolayi isgalciden istenmesine ragmen, Vergi Idaresi vermis oldugu özelgelerde ecrimisilin kisinin kusurundan dogdugunu kabul etmektedir. Bu konuda verilmis bir özelgede[63]; “..mülkiyeti Hazine’ye ait gayrimenkulün tarafinizdan isgal edilmek suretiyle tasarrufunuza geçirilmek karsiligin….Dairesi Baskanligi’nca Komisyon Kararina istinaden gayrimenkulün kullanilmasi kaydiyla saglanmis olan menfaatin parasal karsiligi olarak takdir edilip tahakkuk ettirilen ecrimisilin kisisel kusurunuzdan dogdugundan kazancinizin tespitinde gider olarak indirim konusu yapilmasi mümkün degildir. “ yönünde görüs bildirmistir. Bu özelgede belirtildigi üzere, vergi idaresi açikça ecrimisilin bir “kusur”dan dolayi gider olarak kabul edilmeyecegini belirtmistir. Idarenin bu görüsü açikça kanunun lafzina aykiridir. Çünkü ecrimisile yol açan fiil kanunlarda kusur degil suç olarak kabul edilmistir.
 
SONUÇ
 
Ecrimisil hazineye ait tasinmazin idarenin izni disinda isgal veya tasarrufu dolayisiyla idarenin herhangi bir zarara ugradigina bakilmaksizin, isgal veya tasarrufu edenden, o kamu malini kullanmasi karsiliginda istenen bir kullanim bedelidir. Ecrimisil bir kira ödemesi veya tazminat degildir. Çünkü ecrimisil kamu malini isgal edenin bunun karsiliginda devlete ödemis oldugu kullanim bedelidir. Bu kullanim bedelinin kira veya tazminat olarak nitelendirilmesi GVK ve KVK açisindan kanunen kabul edilen gider olarak kabul edilip edilmeyeceginin tespitinde önem tasimaktadir. Bu yöndeki tartismalar, idarenin vermis oldugu özelgelerde de belirtildigi üzere, ecrimisilin kira bedeli oldugu yönünde degil daha çok bir tazminat oldugu yönündedir. Çünkü Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmelikte ecrimisilin kamu mallarinin kullanimi için ödenen bir tazminat oldugu belirtilmistir.             Yönetmelikteki ecrimisile yönelik bu düzenlemeye bagli olarak idare, tazminatin kisinin kusurundan kaynaklandigini ve gider yazilmayacagi yönünde görüs bildirmektedir. Kanimizca, ecrimisil tazminat degildir. Ecrimisil kamu mallarinin kullanim bedelidir. Kullanim bedelinin de GVK ve KVK açisindan kanunen kabul edilmeyen gider olarak kabul edilip edilmeyecegine yönelik ilgili kanunlarda bir düzenleme bulunmamaktadir. Bu nedenle, bu konuda bir düzenleme yapilarak ecrimisilin bir kullanim bedeli oldugunun belirtilmesi ve bu çerçevede GVK ve KVK açisindan kanunen kabul edilen bir gider olup olmadiginin yeniden degerlendirilmesi gerekmektedir.
 
KAYNAKÇA
 
ASÇIOGLU Mustafa, Ecrimisil Islemleri, Maliye Bakanligi Milli Emlak Genel Müdürlügü, Türk Tarih Kurumu Basimevi Ankara, 1998.
Basbakanlik Mevzuati Gelistirme ve Yayin Genel Müdürlügü, Türk Hukuk Lügati, Basbakanlik Basimevi, 1991.
DOGRUSÖZ, Bumin “Is Kazasi Nedeniyle Ödenen Tazminatlarin Gider Yazilmasi”, Yaklasim Dergisi, Yil 16, Sayi 187, Temmuz 2008.
DÜREN Akin, Idare Hukuk Dersleri, Sevinç Matbaasi, Ankara, 1979.
GÖZLER Kemal, Idare Hukuku Dersleri, 5. Baski, Ekin Kitabevi, Bursa, Subat 2007.
GÖZÜBÜYÜK Seref, Turgut TAN, Idare Hukuku, Cilt 1, Turhan Kitabevi, Ankara 1998.
GÜRSOY Kemal T., Fikret EREN, Erol CANSEL, Türk Esya Hukuku, 2. Baski, Ankara Üniversitesi Basimevi, Ankara, 1984.
KANETI Selim, Haksiz Fiilde Hukuka Aykirilik Unsuru, Kazanci Kitap, 1.Basi, 2007.
KARAHASAN Mustafa Resit, Tazminat Hukuku, Beta Basim Yayim Dagitim, Istanbul 1996.
KARAKOÇ Yusuf, Kamu Mallari Hukukunda Ecrimisil Kurumu, Yetkin Yayinlari, Izmir, 2005.
KIRBAS Sadik, Devlet Mallari, Birlik Yayincilik, Ankara, 1985.
KUMRULU Ahmet G., “Vergi Icra Hukukuna Kavramsal Bir Yaklasim”, Akif Erginay’a 65.inci Yas Armagani, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Yayinlari No:460, Ankara, 1981.
               MAT Hidayet, “En Son Yönetmelik ve Teblige Göre Ecrimisil Islemleri, Itiraz, Zamanasimi ve Ecrimisilin Kira Gideri Gibi Indirilip Indirilemeyecegi”, E-Yaklasim Sayi:153, Aralik 2007.
OGUZMAN M.Kemal, Özer SELIÇI, Esya Hukuku, 2.Basi, Fakülteler Matbaasi, Istanbul 1978.
OGUZMAN Kemal, Özer SELIÇI, Saibe OKTAY ÖZDEMIR, Esya Hukuku, 11. Baski, Filiz Kitabevi, Istanbul, 2006.
ONAR Siddik Sami, Idare Hukukunun Umumi Esaslari, Ismail Akgün matbaasi, Istanbul 1966.
SEVIG Veysi, “Ecrimisil Kurumu”, Dünya Gazetesi, 18.11.2005.
 
SEZER Yasin, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”, Erisim Adresi; http://www.danistay.gov.tr/2%20-kamu_mallarinda_ecrimisil.htm (05.12.2010).
SÖYLER Ilhami, Devlet mallarinin Kamu Finansmani Açisindan Degerlendirilmesi, Maliye Bakanligi Arastirma, Planlama ve Koordinasyon Kurulu Baskanligi, Yayin No:2005/368.
TUNCER Selahattin, “Teoride ve Uygulamada Kamu (Amme) Alacagi”, Maliye Arastirma Merkezi Konferanslari, Prof. Dr. Sevim GÖRGÜN’e Armagan, Otuzsekizinci Seri, Yil:1996/1997, Emek Matbaacilik, Istanbul 1998.
TUNCER Selahattin, “Kamu Gelir Türü Olarak Ecrimisil”, E-Yaklasim, Sayi 32, Mart 2006.
TUNCER Selahattin, Vergi Hukuku ve Uygulamasi, Cilt II, Yaklasim Yayincilik, Ankara, 2006.
YILMAZ Ejder, Hukuk Sözlügü, 5. Baski, Yetkin Hukuk Yayinlari, Ankara, Ekim 1996.


[1]Türk hukukunda kamu mallarini ifade etmek için çesitli yazarlar tarafindan farkli terimler kullanilmistir. Bunlar; amme mallari, kamusal alan, amme emlaki ve kamu mallaridir. Diger taraftan kanunlarda da kamu mallari için farkli terimler kullanilmistir. Örnegin; devletin hüküm ve tasarrufu altindaki mallar ve menfaati umuma ait mallar terimleri kullanilmistir. Akin DÜREN, Idare Hukuk Dersleri, Sevinç Matbaasi, Ankara, 1979, s. 37. Kullanilan bu degisik terimler ile genel olarak ayni içerik ifade edilmeye çalisiliyor olsa da, ayni terimi tercih edenler arasinda bile bu terime verdikleri anlamlar bakimindan önemli farliliklar ortaya çikabilmektedir. Bunun nedeni ise Türkiye’de kamu mallarinin tümünü kapsayan genel bir yasal düzenleme olmamasidir. Seref GÖZÜBÜYÜK, Turgut TAN, Idare Hukuku, Cilt 1, Turhan Kitabevi, Ankara 1998, s.669. Buna bagli olarak ögretide de farkli kamu mali tanimlari yapilmistir; Onar’a göre; “amme hükmi sahislarinin ellerinde bulunan menkul ve gayrimenkul mallardan amme tarafindan istifade edilenlerle bir amme hizmetince o hizmetin bir unsurunu teskil edecek sekilde baglanmis olanlar amme emlakidir.” Siddik Sami ONAR, Idare Hukukunun Umumi Esaslari, Ismail Akgün matbaasi, Istanbul 1966, s. 1312. Düren’e göre; Kamu Mallari; Kamunun dogrudan dogruya ortak yararlanmasina ve kullanilmasina dogal nitelikleri geregi açik olan veya devlet veya bir kamu tüzel kisisi tarafindan kamunun dogrudan dogruya yararlanmasina veya kullanilmasina tahsis edilen veyahutta bir kamu hizmetinin araci olmak üzere tahsisi edilen mallara denilmektedir.” DÜREN, Idare Hukuk Dersleri, s. 37. Gözübüyük, Tan’a göre ise; “Idare görevini yerine getirirken, hizmet görürken tasinir ve tasinmaz mallara, araç ve gereçlere gereksinin duymaktadir. Bunlara, bazen degisik kavramlar kullanilmakla beraber genel olarak kamu mallari denilmektedir. GÖZÜBÜYÜK, TAN, s. 669. Danistay 3.Dairesi ise bir kararinda kamu malini söyle tanimlamistir; “Konunun idare hukuku açisindan incelenmesine gelince; Idare hukuku ilkelerine göre, kamunun kullanma ve yararlanmasina ait olan veya bu amaca tahsis edilen esya ve mallarla bir kamu hizmetinin unsuru ve ayrilmaz bir parçasi sayilabilecek olan mallar kamu mallari olarak kabul edilmektedir.” Danistay 3.D., 13.10.1980, E.1980/157, K.1980/181.
[2]Yasin SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”, Erisim Adresi; http://www.danistay.gov.tr/2%20-kamu_mallarinda_ecrimisil.htm (05.12.2010).
[3] Kemal GÖZLER, Idare Hukuku Dersleri, 5. Baski, Ekin Kitabevi, Bursa, Subat 2007, s. 680-682.
[4] GÖZLER, Idare Hukuku Dersleri, s.682.
[5] Arapça kökten gelen “ecr-i misil” iki sözcükten olusmaktadir. Yazilisi “ecrimisil” seklinde de olmaktadir. Ecr Arapça iki anlami bulunmaktadir. Bunlar: “bir is karsiligi ödenen sey ücret”, diger anlami ise “ahiret mükafat ve sevaptir.” Misl de arapça bir sözcüktür iki anlami bulunmaktadir. Bunlar;; “benzer,es” ve “miktar tutardir” .,Selahattin TUNCER, Vergi Hukuku ve Uygulamasi, Cilt II, Yaklasim Yayincilik, Ankara, 2006, s.308.
[6] Ejder YILMAZ, Hukuk Sözlügü, 5. Baski, Yetkin Hukuk Yayinlari,Ankara, Ekim 1996, s. 220.
[7] Basbakanlik Mevzuati Gelistirme ve Yayin Genel Müdürlügü, Türk Hukuk Lügati,Basbakanlik Basimevi, 1991, s.80.
[8] Yusuf KARAKOÇ, Kamu Mallari Hukukunda Ecrimisil Kurumu, Yetkin Yayinlari, Izmir, 2005, s.34.Bu kavram hakkindaki diger tanimlar ise; Kirbas’a göre; Haksiz el atma kazancinin ödetilmesi seklinde ifade edilmektedir.  Sadik KIRBAS, Devlet Mallari, Birlik Yayincilik, Ankara, 1985, s.113. Sezer ise Ecrimisili söyle tanimlamistir; kamu mallarini önceden herhangi bir izin almaksizin veya herhangi bir sözlesmeye bagli olarak kullanan kisilere Türk Idare Hukukunda fuzuli sagil (haksiz kullanici), kamu malini kullananlardan alinan ücrete ise ecrimisil denilmektedir. SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”, s.1.
[9] Resmi Gazete, 10.09.1983, Sayi:18161.
[10] Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeligin 4/c Maddesinde Devletin hüküm ve tasarrufu altindaki yer: Türk Medenî Kanunu ile diger kanunlarda Devletin hüküm ve tasarrufu altinda oldugu belirtilen yerleri kapsamaktadir. Ilgili Yönetmeligin 4/f Maddesinde is; Hazinenin özel mülkiyetindeki tasinmaz: Tapuda Hazine adina tescilli tasinmazlari kapsamaktadir.
[11] Hazine Tasinmazlarinin Idaresi Hakkindaki Yönetmeligin 4/d Maddesinde Fuzuli sagil (Isgalci) ise söyle tanimlanmistir: Kusurlu olup olmadigina bakilmaksizin, Hazine tasinmazinin zilyetligini, yetkili Idarenin izni disinda eline geçiren, elinde tutan veya her ne sekilde olursa olsun bu mali kullanan veya tasarrufunda bulunduran gerçek veya tüzel kisileri ifade eder.
[12] Selahattin TUNCER “Kamu Gelir Türü Olarak Ecrimisil”, E-Yaklasim, Sayi 32, Mart 2006., TUNCER, Vergi Hukuku ve Uygulamasi, Cilt II, s.309.
[13] Resmi Gazete, 19.06.2007, Sayi;26557.
[14] SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”,s.1. “Davacinin söz konusu tasinmazi idare ile yaptigi kira sözlesmesinin bitiminden çok sonra sözlesmede yer alan kullanim amacindan farkli bir sekilde (tasinmaz üzerinde yaptirdigi dükkanlari baska sahislara kiraya vererek) kullanmak suretiyle isgal ettigi tartismasiz oldugundan, söz konusu isgal için davacidan ecrimisil istenilmesinde yasaya aykirilik bulunmamaktadir.” Danistay 6.D, 19.12.1997, E.1996/6082, K.1997/6009.
[15] “Davacinin hukuken geçerli bir kira sözlesmesine dayanmadan tasinmazi kullandiginin görülmesi nedeniyle, davacidan ecrimisil istenilmesinde hukuka aykirilik bulunmamaktadir.” Danistay Idari Dava Daireleri, 17.10.1997, E. 1995/256, K. 1997/483.
[16] “Kira sözlesmesindeki sözlesmenin bitiminden itibaren tasinmazin kiraci tarafindan kendiliginden tahliyesi aksi halde 2886 sayili Kanunun 75. maddesinin uygulanacagi kurali; kiracinin tasinmazi kendiliginden tahliye etmemesi halinde tahliyenin idarece gerçeklestirilecegine iliskin oldugundan, kiracinin kira süresi sonunda tasinmazi tahliye etmemesi halinde , idarece tahliyenin saglanacagi tarihe kadar geçen dönem için ecrimisil istenilmeyecegi seklinde yorumlanmasina olanak bulunmadigi gibi kira sözlesmesinin sona ermesiyle fuzuli sagil durumuna düsen davacidan ecrimisil istenilmesi 2886 sayili Kanun uyarinca idarenin görevidir.” Danistay 10.D., 18.10.2006, E. 2003/6177, K.2006/5802.
[17] ASCIOGLU, Ecrimisil Islemleri, s.3.
[18] Danistay 10.D., 31.10.2006, E.2003/5340, K.2006/6238.
[19] “Devletin özel mülkiyetinde veya hüküm ve tasarruf altinda bulunan tasinmaz mallardan ecrimisil alinabilmesi, tasinmazin 2886 sayili Yasadaki tanima uygun olarak isgal edilmesi kosuluna baglidir.” Danistay 6.D., E.1998/2291, K.1999/1383. Benzer yönde bakiniz: Danistay 6.D.,03.03.1999, E.1998/865, K.1999/1147, Danistay 6.D.,09.12.1998, E.1997/5828, K.1998/6176.
[20] SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”
[21] Veysi SEVIG, “Ecrimisil Kurumu”, Dünya Gazetesi, 18.11.2005.
[22] SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”
[23] SEVIG, “Ecrimisil Kurumu”, 18.11.2005.
[24] SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”. Kamu hukukunda haksiz kullanicinin kusuru aranmazken özel hukukta ( Esya hukukunda) ise durum farklidir. SEZER, “Kamu Mallarinda Ecrimisil”. Çünkü özel hukukta ecrimisil de zilyetlige saldiri halinde hak sahibi zilyedin kötü niyetli zilyetten istedigi tazminata, eski hukukumuzdan gelen bir aliskanlikla “fuzuli isgal” halinde ecrimisil adi altinda taninmaktadir. Kemal T. GÜRSOY, Fikret EREN, Erol CANSEL, Türk Esya Hukuku, 2. Baski, Ankara Üniversitesi Basimevi, Ankara, 1984, s. 160, M.Kemal OGUZMAN, Özer SELIÇI, Esya Hukuku, 2.Basi, Fakülteler Matbaasi, Istanbul 1978, s. 132-133. Yargitay Dava Dairelerinin Ecrimisil konusunda farkli tanimlari bulunmaktadir; “hak sahibi zilyedin kötü niyetli zilyetten isteyebilecegi tazminat olarak tanimlanabilir”, Yargitay 3.H.D., 15.07.2008, E.2008/11728, K.2008/13343, Yargitay 3 H.D. 09.03.2006, E.2006/160, K.2006/1899., “haksiz isgal nedeniyle tazminat olarak nitelendirilen özel bir zarar giderim biçimidir.” Yargitay 14.H.D, 20.03.2007, E.2007/1861, K.2007/3387.
[25] Selahattin TUNCER, “Teoride ve Uygulamada Kamu (Amme) Alacagi”, Maliye Arastirma Merkezi Konferanslari, Prof. Dr. Sevim GÖRGÜN’e Armagan, Otuzsekizinci Seri, Yil:1996/1997, Emek Matbaacilik, Istanbul 1998, s.146-150.
[26] Ahmet G. KUMRULU., “Vergi Icra Hukukuna Kavramsal Bir Yaklasim”, Akif Erginay’a 65.inci Yas Armagani, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Yayinlari No:460, Ankara, 1981, s.655.
[27] Yusuf KARAKOÇ, Genel Vergi HukukuYetkin Yayinlari 2007, s.568.
[28] KARAKOÇ, Genel Vergi Hukuku,s.569.
[29] KARAKOÇ, Ecrimisil Kurumu, s.49.
[30] “Ecrimisil ihbarnamesinin kesin ve uygulanabilir nitelikte idari islem oldugu dikkate alinarak, dava açma süresinin 2577 sayili yasanin 7 ve 11. maddelerine göre hesaplanmasi zorunlu bulunmaktadir.” Danistay 10.D.,10.04.2007, E.2005/9100, K.2007/1765. “Davali idarece, özel hukuk hükümlerine tabii herhangi bir sözlesme dayanak alinmadan, 2886 sayili yasanin 75.maddesi hükmü uyarinca saptanan ecrimisilin davacidan istenilmesi yolunda tesis edilen dava konusu islemde, yukaridaki tanimlamaya uygun bir idari islem niteliginde bulunmaktadir.” Danistay 10.D.,01.07.1987, E.1987/1159, K.1987/1458.Benzer yönde kararlar için bakiniz; Danistay 10.D.,31.01.2007, E.2004/13105, K.2007/258, Danistay 10.D.,26.09.2005, E.2002/5410, K.2005/5506, Idari Dava Daireleri, 01.12.2000, E.1999/111, K.2000/1159.
[31] AATUHK’un 1.Maddesine göre; Devlete, vilayet hususi idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafi, vergi cezasi, para cezasi gibi asli, gecikme zammi, faiz gibi fer'i amme alacaklari ve ayni idarelerin akitten, haksiz fiil ve haksiz iktisaptan doganlar disinda kalan ve amme hizmetleri tatbikatindan mütevellit olan diger alacaklari ile; bunlarin takip masraflari hakkinda bu kanun hükümleri tatbik olunur.
[32] 2886 Sayili Devlet Ihale Kanununun 75. Maddesinin 2.fikrasina göre; “Ecrimisil fuzuli sagil tarafindan rizaen ödenmez ise, 6183 sayili Amme Alacaklarinin Tahsil Usulü Hakkinda Kanun hükümlerine göre tahsil olunur.”
[33] KARAKOÇ, Ecrimisil Kurumu, s.50-51.
[34] Danistay 10.D., E.2001/4096, K.2004/4061. “kira bedeli karsiligi istenen ecrimisil alacaginin kamu alacagi oldugu hususu gözetilmeden..”, Danistay 10.D.,05.10.2005, E.2003/2045,K.2005/5748.
[35] Yargitay Hukuk Genel Kurulu, 02.03.2005, E.2005/1116, K.2005/135.
[36] Resmi Gazete, 08.05.1926, Sayi:359.
[37] 6098 Sayili Borçlar Kanunun 299. Maddesine göre ise, kira sözlesmesi, kiraya verenin bir seyin kullanilmasini veya kullanmayla birlikte ondan yararlanilmasini kiraciya birakmayi, kiracinin da buna karsilik kararlastirilan kira bedelini ödemeyi üstlendigi sözlesmedir. 
[38] YILMAZ, Hukuk Sözlügü, s. 470.
[39] mülkiyeti hazineye ait olan tasinmaz malin isgal edilmesi karsiliginda tazminat olarak alinan ecrimisil, tasinmaz malin kiralanmasi karsiliginda yapilan bir ödeme olarak degerlendirilemeyecektir. Baska bir ifadeyle ecrimisil kira niteligi tasimamaktadir.”Adana Vergi Dairesi Baskanligi, Sayi: B.07.1.GIB.4.01.16.01/2983, 06.11.2006.Benzer yönde özelgeler için bakiniz: Antalya Vergi Dairesi Baskanligi, SAYI: B.07.1.GIB.4.07.16.01/KVK.06.
[40] Maliye Bakanligi Gelirler Genel Müdürlügü, Sayi: B.07.0.GEL.0.43/4309-460/50818, 31.12.1998.
[41] Bu da iki durumda oraya çikar. Ecrimüsemma, yani taraflarca kararlastirilmis ücret kira, digeri ise ecrimisildir. Bir anlamda; gasp veya gasp hükmünde olan durumlarda fuzuli sagilin vermek zorunda olduklari tazminattir. GÜRSOY, EREN, CANSEL, s. 160.
[42] GÜRSOY, EREN, CANSEL, s. 160-161.
[43] “Haksiz sürette zabt ve isgal sebebiyle hukuki menfaatlari haleldar olan gayrimenkul maliklerinin talep edebilecekleri tazminat davalari hakkinda hususi dairece takarrür etmis olan on senelik müruruzaman müddetinin tatbik edilmesinde de isabet mülahaza olunmamistir. Çünkü sarih veya zimni akitten dogan alelumum kira davalari hakkinda Borçlar Kanununun 126. Maddesi mucibince bes senelik müruruzaman cari bulunmus oldugundan akte müstenit olmayan ve fakat hukuki neticesi itibariyle ayni mahiyette bulunan bu misillü tazminat ve münasip ücret davalarinda da bes senelik müruruzaman cereyan etmesi tabii ve zaruridir. Binaenaaleyh zikrolunan davalar hakkinda da mezkur 126.Madde hükmüne tevfikan bes senelik müruruzaman cereyan edecegini ekseriyetle karar verildi”, Yargitay Içtihadi Birlestirme Kurulu, 25.05.1938, E. 1937/29, K. 1938/10, Erisim Adresi;www.hukukturk.com (12.12.2010).    
[44] OGUZMAN, SELIÇI, s.133.
[45] Yargitay bu kararinda; Bu kararinda bir kimsenin kiraya vermedigi ve vermeyecegi bir gayrimenkulü var ise baska biri bunu isgal eder ve kullanirsa ortada bir zara olmadigi nedeniyle tazminin gerekmeyecegine karar vermistir. OGUZMAN, SELIÇI, s.134. Bu konu doktrinde tartismalidir. Bazi yazarlar haksiz fiil esasi, bazilari ise sebepsiz zenginlesme bulundugunu, bazi yazarlar ise bizzat kullanmanin elde ettigi veya elde etmeyi ihmal ettigi ürünler kavrami içerisinde olmasi gerektigini savunurken, bu konudaki diger bir görüs ise, kanunun ruhu kullanma sonucu saglanan yararin tazmini gerektiginden, zamanasimi açisindan bosluk MK 1.Maddesine dayanilarak doldurulmali ve haksiz fiil için zamanasimi (BK Madde 60) uygulanmasi yönündedir. Kemal OGUZMAN, Özer SELIÇI, Saibe OKTAY ÖZDEMIR, Esya Hukuku, 11. Baski, Filiz Kitabevi, Istanbul, 2006, s. 113-114.
[46] OGUZMAN, SELIÇI, ÖZDEMIR, , s. 113.
[47] KARAKOÇ, Ecrimisil Kurumu, s. 41-47, Mustafa ASÇIOGLU, Ecrimisil Islemleri, Maliye Bakanligi Milli Emlak Genel Müdürlügü, Türk Tarih Kurumu Basimevi,Ankara, 1998, s.2, KIRBAS , s.113-114, Ilhami SÖYLER, Devlet mallarinin Kamu Finansmani Açisindan Degerlendirilmesi, Maliye Bakanligi Arastirma, Planlama ve Koordinasyon Kurulu Baskanligi, Yayin No:2005/368, s.241. Hidayet MAT, “En Son Yönetmelik ve Teblige Göre Ecrimisil Islemleri, Itiraz, Zamanasimi ve Ecrimisilin Kira Gideri Gibi Indirilip Indirilemeyecegi”, E-Yaklasim Sayi:153, Aralik 2007
[48] Selim KANETI, Haksiz Fiilde Hukuka Aykirilik Unsuru, Kazanci Kitap, 1.Basi, 2007, s. 1-2.
[49] Mustafa Resit KARAHASAN, Tazminat Hukuku, Beta Basim Yayim Dagitim, Istanbul 1996, s. 65-66.
[50] KARAKOÇ, Ecrimisil Kurumu, s.42, KIRBAS, s. 114.
[51] Karsi yönde görüs; Yargitay bu konudaki bir kararinda; “Hazinenin ecrimisil alacagi bir kamu alacagi ise de, bu alacak kamu iliskisinden (hukukundan) degil haksiz eylemden kaynaklanan haksiz isgal tazminati” oldugu yönünde karar vermistir.” Yargitay Hukuk Genel Kurulu, 02.03.2005, E.2005/1116, K.2005/135.
[52] Bumin DOGRUSÖZ, “Is Kazasi Nedeniyle Ödenen Tazminatlarin Gider Yazilmasi”, Yaklasim Dergisi, Yil 16, Sayi 187, Temmuz 2008, s. 42.
[53] 5520 Sayili Kurumlar Vergisi Kanunu 11/g Maddesinin Gerekçesi; “ bendi ile kurumun kendisinin, ortaklarinin, yöneticilerinin ve çalisanlarinin suçlarindan dogan maddi ve manevi zarar tazminati giderlerinin indirim konusu yapilmamasi öngörülmektedir. Ancak, isletmenin ticari faaliyetlerine iliskin sözlesmelerde cezai sart olarak konulan tazminatlar, bu bendin kapsamina dahil edilmediginden anilan sözlesmelere göre ödenen tazminatlar gider olarak indirilebilecektir. Kurumun ve bentte sayilan diger kisilerin kusurlarindan dogan tazminatlar, isle ilgili olsa dahi kurum kazancindan indirilemeyecektir.”, Erisim Adresi;http://www.gib.gov.tr/fileadmin/user_upload/Gerekceler/5520_Sayili_Kanun.pdf (10.12.2010).
[54] DOGRUSÖZ, “Is Kazasi Nedeniyle Ödenen Tazminatlarin Gider Yazilmasi”, s.42.
[55] Türk Ceza Kanunun 154. Maddesinin 2. ve 3. Fikralari ise söyledir; (2) Köy tüzel kisiligine ait oldugunu veya öteden beri köylünün ortak yararlanmasina terk edilmis bulundugunu bilerek mera, harman yeri, yol ve sulak gibi tasinmaz mallari kismen veya tamamen zapt eden, bunlar üzerinde tasarrufta bulunan veya sürüp eken kimse hakkinda birinci fikrada yazili cezalar uygulanir.  (3) Kamuya veya özel kisilere ait sularin mecrasini degistiren kimse hakkinda birinci fikrada yazili cezalar uygulanir.
[56] 765 Sayili Mülga Türk Ceza kanununa göre ise bu cezalar söyleydi;
                Madde 513 -Her kim, baskasinin mutasarrif oldugu emlak ve araziyi tamamen veya kismen zapt ve tasarruf etmek veya bunlardan intifa eylemek için o arazi va emlakin hudutlarini degistirir veya bozarsa iki aydan iki seneye kadar hapsolunur ve 150 liradan 1000 liraya kadar agir para cezasi alinir.
             Köy hükmi sahsiyetine ait oldugunu veya öteden beri köylünün müsterek istifadesine terkedilmis bulundugunu bilerek mera, harman yeri, yol ve sulak gibi gayrimenkulleri kismen veya tamamen zapt ve tasarruf eden veya sürüp eken kimse hakkinda birinci fikrada yazili cezalar tatbik olunur.
             Hakki olmiyan bir menfaat elde etmek için umumi veya hususi sularin mecrasini degistiren kimse hakkinda da ayni ceza hükmolunur.
             Madde 514 – Yukariki maddede beyan olunan fiiller, sahislara karsi cebir ve siddet veya tehdit ile veya içlerinden velev birisi silahli olmasa bile on kisiden fazla sahislar tarafindan islenmis ise ceza bir seneden bes seneye kadar hapis ve yüz liradan asagi olmamak üzere agir cezayi nakdidir.
             Madde 515 – Sahislara karsi cebir ve siddet kullanarak bir sahsin emlak ve arazisinden istifadesine mani olan kimse bir seneye kadar hapis ve on bes liradan yüz liraya kadar agir cezayi nakdi ile cezalandirilir.
             Eger bu cürüm, içlerinden velev birisi silahli olan bir kaç kisi yahut silahli olmasa bile on kisiden fazla sahislar tarafindan ika olunursa ceza bir seneden üç seneye kadar hapis ve elli liradan yüz liraya kadar agir cezayi nakdidir.
[57] MAT, “En Son Yönetmelik ve Teblige Göre Ecrimisil Islemleri, Itiraz, Zamanasimi ve Ecrimisilin Kira Gideri Gibi Indirilip Indirilemeyecegi”, 2007.
[58] Resmi Gazete,15.12.1984, Sayi:18606.
[59] 3091 Sayili Kanun Madde 15 - Mahkeme karariyla kendisine teslim edilmeksizin ayni tasinmaz mala ikinci defa yapilan tecavüz veya müdahale, ister tecavüz veya müdahalesi önceden önlenen kimse tarafindan, isterse baskalari tarafindan birinci mütecaviz yararina ilk defa yapilmis olsun, fiil daha agir bir cezayi gerektiren ayri bir suç teskil etmedigi takdirde, bu suçu isleyenler hakkinda;
a)       Tasinmaz mal, kamu kurum veya kuruluslarina ait bulunuyorsa veya Devletin hüküm ve tasarrufu altinda bulunan sahipsiz veya umumun menfaatine ait yerlerden ise alti aydan iki yila kadar; sayet tasinmaz mal diger tüzelkisilere veya gerçek kisilere ait ise üç aydan bir yila kadar hapis cezasina hükmolunur.
b)       Tecavüz veya müdahale silahli bir kisi veya silahsiz olsalar dahi birden fazla kisiler tarafindan yapildigi takdirde (a) bendindeki cezalar bir kat artirilarak hükmolunur.
c)      Tecavüz veya müdahale tasinmaz mali aralarinda paylasmak veya ortaklasa kullanmak amaciyla iki veya daha çok kisinin birlesmesiyle islenirse (b) bendi ile artirilan ceza ayrica üçte bir oraninda artirilir. Bu amaçla birlesen kisilerden en az birisinin silahli olmasi halinde ise (b) bendi ile artirilan ceza ayrica yari oraninda artirilarak hükmolunur.
[60]“3091 sayili Yasaya aykiri olarak ikinci tecavüzün yaptirima baglandigi 15. maddesindeki suç, sekli bir suç olup, idarece verilen birinci men kararinin yerine getirilmesinden sonra, tasinmazla ilgili olarak dava açilmis olsa bile, ikinci bir tecavüzün varligi halinde suç olusur. Aksine kabul yasanin uygulama alanini ortadan kaldiracaktir.” Yargitay Ceza Genel Kurulu, 02.11.1991, E.1991/8-310, K.1991/341. “..3091 sayili Yasinin 15. maddesinde düzenlenen suç, sekli bir suç olup, idarenin men kararlarina muhalefet ile suçun olustugu gözetilmeden..” Yargitay 8.Ceza Dairesi,02.07.2003, E.2002/4661, K.2003/2881.
[61] Yargitay “Kaymakamlik men kararina ragmen tasinmaza ikinci kez müdahale etmeleri nedeniyle 3091 sayili Yasanin 15.Maddesinin a,b,c, bentleri ile cezalandirilmalarini” uygun görmüstür.
[62] “3091 sayili Yasa'nin 15/1. fikrasinda "fiil daha agir bir cezayi gerektiren ayri bir suç teskil etmedigi takdirde" ibaresinin bulunmasi karsisinda, davaya konu mera parselini sürüp ekmek suretiyle tecavüz nedeniyle, eylemin 5237 sayili TCK'nin 154/2. Madde ve fikrasina aykirilik olusturabilecegi..” Yargitay 8.Ceza Dairesi, 10.03.2010, E. 2008/12028, K.2010/3702.
[63] Istanbul Vergi Dairesi Baskanligi, Sayi: B.07.1.GIB.4.34.16.01/KVK-14-7050.